Миф как реальность теории и практики бухгалтерского учета

«Всеединство» А. Лосева

В прошлый раз (см. статью "Мифология бухгалтерского учета") , уважаемые читатели, мы с вами договорились продолжить разговор о природе мифологии бухгалтерского учета. Для этого сегодня мы обратимся к работе замечательного отечественного философа Алексея Федоровича Лосева (1893–1988) «Диалектика мифа».

Как отмечает в предисловии к использовавшемуся нами изданию этого труда философа профессор А.А. Тахо-Годи, «в юности А.Ф. Лосев написал интересное, к сожалению незавершенное, сочинение "Высший синтез как счастье и веденье" (1911). Здесь им выдвигается принцип единства науки, философии, религии, искусства и нравственности, которое и составляет высший синтез духовной жизни человека. … Высший синтез остался для Лосева главным принципом его философского и жизненного мировоззрения, а юношеская работа оказалась поистине программной – стала тем зерном, из которого выросло мощное древо лосевской философии. И для зрелого Лосева идея "всеединства" и "высшего синтеза" неизменно актуальна» [1]. Этот тезис чрезвычайно важен для понимания последующего изложения вопросов мифологии бухгалтерского учета в свете «Диалектики мифа» А. Лосева.

«Темная область человеческого сознания»

Называя миф «одной из самых темных областей человеческого сознания» [2], А. Лосев утверждал при этом, что «теория мифа, которая не захватывает культуры вплоть до ее социальных корней, есть очень плохая теория мифа. Нужно быть очень плохим идеалистом, – считал он, – чтобы отрывать миф от самой гущи исторического процесса и проповедовать … дуализм: реальная жизнь – сама по себе, а миф – сам по себе» [3].

Такой «дуализм» Лосев считал ключевой ошибкой тех, кто пытается изучить миф, дистанцируясь при этом от мифа и мифологического мышления разделяющих его, живущих им лиц. Миф в этом смысле представляет собой определенную систему мира, при отделении себя от которой мы сможем лишь увидеть, как созданный ею мир тот час же разрушается и уже не может быть изучен и понят. Успехи его изучения тут могут быть сопоставлены, допустим, с попытками представить древний мир динозавров, изучая их предполагаемые останки. Принятие же мифа, к которому призывал исследователя Лосев, хотя бы посредством допущения, здесь можно сравнить с возможностью буквально попасть в тот мир, уже не нуждаясь в попытках его представления.

Наша задача – погружение в миф

Задачей исследования феномена мифа, согласно Лосеву, должно стать «существенное вскрытие понятия мифа, опирающееся только на тот материал, который дает само мифическое сознание. Должны быть отброшены всякие объяснительные, например, метафизические, психологические и прочие точки зрения. Миф должен быть взят как миф, без сведения его на то, что не есть он сам. Только имея такое чистое определение и описание мифа, можно приступать к объяснению его с той или иной гетерогенной точки зрения. [Ведь] Не зная, что такое миф сам по себе, [мы] не можем говорить и об его жизни в той или другой иноприродной среде» [4].

Исходя из точки зрения, согласно которой миф представляет собой способ восприятия и понимания мира для тех, кто разделяет ту или иную мифологию, составляющую единственно возможную среду существования их мысли, Лосев утверждал, что для понимания мифа «надо сначала стать на точку зрения самой мифологии, стать самому мифическим субъектом. Надо вообразить, что мир, в котором мы живем и существуют все вещи, есть мир мифический, что вообще на свете только и существуют [что] мифы. Такая позиция вскроет существо мифа как мифа. И уже потом можно заниматься гетерогенными задачами, например, "опровергать" миф, ненавидеть или любить его, бороться с ним или насаждать его» [5].

Миф – не выдумка

Такая позиция в исследовании феномена мифа, согласно Лосеву, базируется на ряде утверждений, должных быть взятыми за основу. Центральным из них является положение, согласно которому «миф не есть выдумка или фикция, не есть фантастический вымысел» [6]. «Это заблуждение почти всех "научных" методов исследования мифологии, – утверждает А. Лосев, - должно быть отброшено в первую голову. Разумеется, - подчеркивает он, - мифология есть выдумка, если применить к ней точку зрения науки, да и то не всякой, но лишь той, которая характерна для узкого круга ученых новоевропейской истории последних двух-трех столетий. С какой-то произвольно взятой, совершенно условной точки зрения миф действительно есть вымысел. Однако, – продолжает философ, – мы условились рассматривать миф не с точки зрения какого-нибудь научного, религиозного, художественного, общественного и проч. мировоззрения, но исключительно лишь с точки зрения самого же мифа, глазами самого мифа, мифическими глазами. … А с точки зрения самого мифического сознания ни в каком случае нельзя сказать, что миф есть фикция и игра фантазии. Когда грек не в эпоху скептицизма и упадка религии, а в эпоху расцвета религии и мифа говорил о своих многочисленных Зевсах и Аполлонах; когда некоторые племена имеют обычай надевать на себя ожерелье из зубов крокодила для избежания опасности утонуть при переплытии больших рек; … - то весьма невежественно было бы утверждать, что действующие тут мифические возбудители есть не больше, как только выдумка, чистый вымысел для данных мифических субъектов» [7].

«Нужно быть до последней степени близоруким в науке, даже просто слепым, чтобы не заметить, что миф есть (для мифического сознания, конечно) наивысшая по своей конкретности, максимально интенсивная и в величайшей мере напряженная реальность. Это не выдумка, но наиболее яркая и самая подлинная действительность. Это совершенно необходимая категория мысли и жизни, далекая от всякой случайности и произвола» [8].

«Заметим, – пишет Лосев, – что для науки XVII – XIX столетий ее собственные категории отнюдь не в такой мере реальны, как реальны для мифического сознания его собственные категории. Так, например, Кант объективность науки связал с субъективностью пространства, времени и всех категорий. И даже больше того. Как раз на этом субъективизме он и пытается обосновать "реализм" науки. Конечно, - пишет Лосев, – эта попытка – вздорная. Но пример Канта прекрасно показывает, как мало европейская наука дорожила реальностью и объективностью своих категорий. Некоторые представители науки даже любили и любят щеголять таким рассуждением: я вам даю учение о жидкостях, а существуют эти последние или нет – это не мое дело; или: я доказал вот эту теорему, а соответствует ли ей что-нибудь реальное, или она есть порождение моего субъекта или мозга – это меня не касается. Совершенно противоположна этому точка зрения мифического сознания. Миф – необходимейшая – прямо нужно сказать, трансцендентально-необходимая – категория мысли и жизни; и в нем нет ровно ничего случайного, ненужного, произвольного, выдуманного или фантастического. Это – подлинная и максимально конкретная реальность» [9].

Таким образом, Лосев подводит нас к выводу о том, что важнейшей составляющей изучения любой сферы социальной жизни, постольку, поскольку она имеет свою историю, свою культуру, свою среду существования и развития, - должно стать изучение ее мифологии. Раскрытие соответствующего мифа и будет, по Лосеву, являться условием ее (этой сферы нашей жизни) подлинного понимания.

Мышление представителей любой области жизни нашего общества в определенной степени всегда мифологично. И этот общий тезис о присутствии мифологического в нашей жизни ярко отражается как в практике современного бухгалтерского учета, так и в его теории.

Мифы бухгалтерской практики

Бухгалтер-практик, необходимо действуя в области мифологии нашей профессии, не отделяет учет ни от хозяйственной, ни от своей жизни. Он не должен мыслить возможность хозяйственных отношений вне бухгалтерии, и любые попытки определить те или иные хозяйственные факты без использования категорий бухгалтерского учета, соответственно, считает ересью. А так как понятия бухгалтерского учета и его методы – это и есть для бухгалтера хозяйственная жизнь, он категорически не склонен допускать их относительности и вероятностной природы.

Так, например, баланс для бухгалтера-практика может быть отчетной формой, квинтэссенцией его усилий, таблицей, состоящей из двух элементов, – актива и пассива, наконец, тем, что в итоге выдает программа, но только не финансовой моделью фирмы со свойственными ей допущениями и границами информационных возможностей. Баланс – это элемент хозяйственной реальности, это часть хозяйственной жизни, это то, ради чего ведется учет, а модели – это не жизнь, а игрушки далеких от реальности теоретиков.

Бухгалтер, согласно соответствующим первичным документам, в соответствии с положениями ПБУ или МСФО, отражает в учете объект основных средств. Этот объект является основным средством именно потому, что подпадает под соответствующие нормы стандартов. Так говорят нормативные акты, а значит, это и есть основное средство – элемент хозяйственной реальности. Мы делаем записи по счету 01 «Основные средства» не потому, что вероятнее всего приобретенная фирмой вещь, на момент ее покупки отвечающая стоимостным критериям, будет использоваться в производственной деятельности более года (при этом, насколько «более» - пока понятно чрезвычайно смутно), а потому, что компания вводит в эксплуатацию основное средство. В иных условиях бухгалтер отразит покупку точно такого же объекта на счете 41 «Товары» именно потому, что это товар. Товары, основные средства, материалы, готовая продукция – это здесь, в области бухгалтерского мифа, реальные объекты хозяйственной действительности, а не условные категории применяющейся в конкретных условиях классификации, и уж тем более не капитализированные расходы и/или источники доходов компании. Нет! Это реальные учетные объекты, и никакой относительности здесь нет и быть не может.

Ничуть не колеблет уверенности в реальности учетных объектов и учетная политика, так как для бухгалтера-практика это не доказательство условности учетных методов, а механизм влияния на учетные данные и налоговые платежи, которые при этом полностью сохраняют свою реальность. Просто, например, основное средство можно амортизировать по-разному. А собственно основное средство и его амортизация при этом продолжают оставаться абсолютно реальными явлениями.

Соответственно, вариативность оценок так же не влияет на устойчивость мифологии учетной практики. Можно оценить так, а можно этак. Сейчас это позволяют ПБУ, а дальнейшие рассуждения считаются избыточными.

Соответствие учетных данных первичным документам и предписаниям ПБУ и/или МСФО автоматически делает их в глазах бухгалтерского и аудиторского сообщества достоверными, надежными, правильными, прозрачными и т.п.

То, что не определено действующими на текущий момент времени стандартами (ПБУ, МСФО), относится бухгалтерами-практиками к области так называемой теории – то есть пустых и бесполезных для реальной хозяйственной жизни фантазий. То, что эти фантазии, например, могут реализовываться в управленческом учете, ничуть не смущает мифологически мыслящего представителя нашей профессии. Ведь управленческий учет – это другое. А там, в управленческом учете, реализуются свои мифы, но эта мифология воспринимается как мир, не пересекающийся с миром учета финансового.

При этом если предписания ПБУ поменяются, даже самым кардинальным образом, учет будет вестись согласно новым предписаниям, которые будут восприниматься так же буквально, как и предыдущие. Просто раньше было так, а теперь – по-другому. Источник «мифического откровения» изменился, но от этого он отнюдь не утратил силу творить реальность. Раньше были одни основные средства, теперь – другие, но это именно основные средства, которые надо определенным образом учитывать, а что предписания ПБУ меняются, так на то воля Минфина.

Такое видение хозяйственной жизни поддерживает и миф о реальности (достоверности) учетных оценок. Бухгалтер видит своей задачей правильно оценить объект, например, себестоимость продукции. Это требует отнесения определенных сумм на соответствующие статьи затрат. Они увеличиваются на полученные суммы амортизации потому, что так мы ее начисляем, на такую, а не иную стоимость материалов потому, что мы применяем средние цены, а постоянные расходы у нас списываются на 90-й, а резервов мы не начисляем, и т.д. В результате мы получаем определенную величину себестоимости. И для бухгалтера она может быть правильной и неправильной, то есть ошибочной – не соответствующей учетной политике, положениям ПБУ, не подтвержденной первичными документами и т.д. А если все правильно, то все правильно. И о реальности этой суммы говорить не приходится, потому что в бухгалтерском мифе она (эта сумма) сама и есть реальность. Соответственно, выручка за минусом (правильно посчитанной) себестоимости и иных (допускаемых нормами стандартов) расходов и покажет нам величину прибыли. Это будет правильно посчитанная прибыль, относительно величины которой все «больше – меньше» - это уже от лукавого. Если завтра нормативные документы поменяются, то правильную прибыль будем считать иначе, а пока ее величина – это реальность. «Вот такая у нас прибыль получилась».

И вот если нашим коллегам, живущим в этой мифологии, привести пример, в котором предложить за основу расчета себестоимости брать прогнозные цены сырья в следующем отчетном периоде, – это будет восприниматься равносильно предложению представить, что у них в платяном шкафу живет, допустим, дракон. Это будет рассказ из другой мифологической картины мира, а, следовательно, в рамках принятой картины мира (реализуемого мифа) он будет восприниматься как фантазийный бред.

Та мифология бухгалтерского учета, о которой шла речь выше, - это мифологическая реальность бухгалтеров-практиков. Свой, особый, мир мифов существует и у бухгалтеров-теоретиков.

Мифы бухгалтерской теории

Прежде всего, миф, которым и в котором живет вся теория бухгалтерского учета – это миф о том, что бухгалтерия представляет собой науку и не просто науку, а совершенно самостоятельное ее направление. С момента появления текстов, которые хотя бы условно можно отнести к области учетной теории, бухгалтеры неустанно доказывают миру «научность» своего знания, как бы подразумевая, что мир сильно в этой научности сомневается. И, конечно, чем активнее идет процесс доказательства, тем действительно сомнительнее выглядит научность бухгалтерской науки.

В отечественной учетной мысли это характерно, прежде всего, для петербургской «учетной школы». Здесь следует вспомнить ещё авторов журнала «Счетоводство», чьи аргументы в пользу научности бухгалтерского учета звучали иногда весьма поэтично. Так, В. Белов в своей замечательной работе «Бухгалтерия в ряду других знаний» писал:

«Бухгалтерия принадлежит к числу самых скромных знаний, она не бьет на эффект; значение ея понятно только ищущим его понять» [10].

«Даже и тогда, когда бухгалтерский труд совсем закончен и в результате его получаются баланс и отчет за известный период времени, даже и тогда нет места для внешнего эффекта. В самом деле, многие ли понимают ту глубокую разницу, которая существует между балансом и отчетом двойного счетоводства и счетами, хотя и носящими те же названия, но составленными вне руководящего влияния двойного счета, по отрывочным сведениям, и по отдельным цифровым данным, словом, как кому вздумается. Тут и там внешняя форма одна и та же, но этим только и ограничивается сходство. Возможно ли по этим внешним признакам судить об истинном, внутреннем значении счетоводства? А между тем так именно и судит громадное большинство» [11].

«Выход из такого заколдованного круга один: вопрос о значении бухгалтерии, как знания, прежде всего, должен быть решен не практикой, а теорией; теоретическое разрешение этого вопроса о значении бухгалтерии как научного знания, получает господствующее значение и в деле практики. В самом деле: раз бухгалтерия займет свое место в среде наук и принципы ея получат значение не подлежащих сомнению авторитетных научных положений, требованиям этих принципов нельзя будет не подчиняться. Тогда не замедлят обнаружиться и результаты применения строгих научных положений к практическому делу. Очевидная полезность таких результатов и свет, который они проливают на практическое дело, будут способствовать упрочению за бухгалтерским знанием авторитета науки и, следовательно, распространению его» [12].

Спустя сорок лет яркий представитель уже ленинградской школы учета Н.С. Помазков в предисловии к своей знаменитой работе «Счетные теории» напишет: «Создание специального курса "Счетные теории" диктовалось совершенно настоятельной необходимостью ориентироваться в тех важнейших теориях, которые имели своей целью так или иначе обосновать основные положения счетной науки – принцип двойственности и метод двойной записи» [13]. В этой работе Помазков рассмотрит «Счетные теории юридического направления», в числе которых «Персоналистические теории одного ряда счетов» и «Персоналистические теории двух рядов счетов», «Счетные теории экономического направления», к которым отнесет «Теории аналитические» (в их числе «Меновая теория» Е.Е. Сиверса и «Философская теория» Л. Гомберга) и «Теории синтетические», включающие «Теории одного ряда счетов», «Теории двух рядов счетов» и «Теории трех рядов счетов», а также «Теорию абсолютного баланса».

И вот, обратите внимание, все это многообразие теоретических конструкций подчинено одной цели – «так или иначе обосновать основные положения счетной науки – принцип двойственности и метод двойной записи».

Вот, к примеру, меновая теория Е.Е. Сиверса, которая, по словам Помазкова, «имеет колоссальное значение в истории русской счетной мысли» [14]. «Нам кажется, - продолжает автор, - что мы не ошибемся, если отметим, что на основе этой счетной теории возникла первая русская счетная школа в подлинном значении этого слова, так как кроме самого основателя этой школы – Е.Е Сиверса, нам известен целый ряд продолжателей его, среди которых укажем, напр., такого видного автора, как проф. Н.А. Блатов» [15].

В чем же состоят идеи этой теории? Обобщая ее содержание, Помазков пишет, что, согласно взглядам Сиверса, «каждый счет разделяется на две стороны, противоположные друг другу по своему значению, а именно:

• левую – на которой происходит регистрация ценностей и обещаний платежа (чужих, - получаемых от кого-либо, и своих – возвращаемых кем-либо), получаемых или приходуемых хозяйством, - и
• правую - для регистрации ценностей и обещаний платежа хозяйством отдаваемых или расходуемых.

Указанная конструкция счета, – пишет Помазков в 1929-м году, - а также такое назначение отдельных его сторон приводят к установлению основного счетного закона, называемого Сиверсом законом двойной записи хозяйственных оборотов. … Изложенный таким образом закон двойной записи хозяйственных оборотов несомненно является производным от основного счетного закона – принципа двойственности хозяйственных операций. Принцип этот, как мы видим, выводится Сиверсом из анализа природы хозяйственных оборотов, в основе своей сводящихся к мене, при которой всегда предполагается наличие двух обмениваемых объектов, одного – приходуемого, а другого – расходуемого данным хозяйством» [16].

Безусловно, чтобы увидеть в этих рассуждениях новую теорию в условиях развития экономической мысли 1920-х годов нужно обладать подлинно мифологическим мышлением.

Или же, например, далее – «философская счетная теория, предложенная Л. Гомбергом» [17].

Эту философскую (!) теорию Помазков характеризует следующим образом: «Л. Гомберг, – пишет он, – указывает, что в жизненном процессе конкретного хозяйства необходимо весьма строго отличать хозяйственные действия от хозяйственных явлений. … Хозяйственными действиями с точки зрения Л. Гомберга будут, например, получение или выдача товаров, выдача заработной платы и т.д. Происшедшие же увеличения и уменьшения товарной массы в результате уже отмеченных хозяйственных действий – получения и выдачи товаров, - а также увеличение стоимости производимого продукта вследствие выдачи заработной платы – будут естественными явлениями. Эти естественные явления, конечно, вызваны действиями хозяйствующего субъекта, они являются следствиями этих действий, но изменить эти следствия или результаты своих действий хозяйствующий субъект не может, какие меры он ни принимал бы в этих целях. Итак, – продолжает автор, – действие – получение товаров – всегда будет вызывать увеличение товарной массы, действие – выдача наличных денег из кассы – всегда будет иметь своим следствием уменьшение кассовой наличности и т.д. Отсюда Л. Гомберг приходит к заключению, что человек в своем стремлении к достижению намеченной цели может по своему желанию вызвать те или иные явления и использовать их соответственно своим устремлениям …, но результатов этих своих действий изменить он не может, так как получение денег всегда будет иметь своим следствием увеличение кассовой наличности, а выдача товаров – уменьшение товарной массы» [18].

Эти рассуждения могут отдаленно напомнить положения «Суммы теологии» Фомы Аквинского, рассматривающие соотношение свободы волеизъявления человека и предопределенности всего сущего волей Творца [19]. Примеры бухгалтерской мифологии из коллекции Н.С. Помазкова вряд ли стоит здесь продолжать – заинтересованный читатель сможет найти их, обратившись непосредственно к текстам Николая Семеновича.

Доказательства бытия бухгалтерской науки

Говоря о петербургской школе учета, следует отдельно упомянуть сформулированные Я.В. Соколовым и В.Я. Соколовым пять доказательств существования бухгалтерского учета как науки. На определенном этапе «развития бухгалтерского учета, – писали авторы, – начинает формироваться его теория и учет становится наукой. И хотя это очевидно, тем не менее, - отмечали они, - есть еще бухгалтеры, занимающие видное положение в профессиональных кругах, которые утверждают, что бухгалтерия слишком примитивное ремесло, чтобы называться наукой. В этом виноваты не проблемы учета, - подчеркивали Я.В. Соколов и В.Я. Соколов, - а бухгалтеры, слишком приземленно думающие о своей профессии. Достаточно, - по мнению авторов, - сослаться на формальную сторону дела, почему большинство специалистов убеждены в том, что бухгалтерский учет – наука. Ответ прост: хотя бы потому, что в университетах существуют соответствующие кафедры, а ученые советы многих университетов [19] присваивают за бухгалтерские труды степени кандидатов и докторов наук» [20].

«Можно, – писали Я.В. Соколов и В.Я. Соколов, – выделить минимум пять трактовок науки и убедиться в том, что бухгалтерский учет соответствует каждой из них.

Г.В.Ф. Гегель (1770–1831) и вслед за ним марксисты утверждали, что знание может считаться научным только тогда, когда оно описывает объективные закономерности. Развитие бухгалтерского учета в духе Гераклита в течение многих веков … демонстрирует диалектику этого развития из прошлого в будущее.

О. Конт (1798–1857) понимал под наукой систематизированное знание, и то, что бухгалтерский учет, основанный на принципах двойной записи, бесспорно отвечает этому критерию, не вызывает сомнений. …

К. Поппер (1902–1994) предложил два критерия отнесения утверждения к научной теории: старый традиционный – практика – критерий истины (верификация) и новый – любая теория, если она претендует на статус научной, должна объяснять множество практических ситуаций, но не все из них (фальсификация). … Балансовая теория хорошо объясняет записи по счетам источников собственных средств, но не может вразумительно объяснить записи по счетам расчетов, и, напротив, меновая теория, хорошо объясняя записи по счетам расчетов, недостаточно ясно объясняет характер записей по счетам собственных средств, то есть, с точки зрения критериев Поппера, бухгалтерский учет – безусловно, наука.

Т. Кун (1922–1995) выдвинул идею парадигмы, то есть совокупности общепризнанных знаний. Переход от одной парадигмы к другой представляет собой научную революцию. Если мы обратимся к этапам развития бухгалтерского учета, то увидим, что каждый из приведенных этапов характеризуется парадигмой, и смена парадигм означала новый уровень абстракции в познании фактов хозяйственной жизни и интеллектуальную революцию в развитии бухгалтерской мысли. В истории счетоведения было сделано несколько попыток выделить парадигмы. Самый убедительный подход – это рассмотреть простую (униграфическую) бухгалтерию, камеральную и двойную (диграфическую) бухгалтерии.

Наконец, П. Фейерабенд (1924–1994) утверждал, что наука развивается в соответствии со сменой поколений ученых. Каждое новое поколение отрицает взгляды предшествующего, это есть развивающаяся наука, ее преемственность и разрывы в ней» [22].

Здесь важно обратить внимание на то, что именно мифологический характер мышления бухгалтеров-теоретиков позволяет им, доказывая отношение учета к науке в начале XXI века, в качестве «интеллектуальной революции в развитии бухгалтерской мысли» называть переход к методу двойной записи на счетах, замечательно описанный Лукой Пачоли в 1494 году как распространенный среди купцов счетный прием.

Не обходится доказательство научности бухгалтерии и без традиционного для отечественных интеллектуалов аппелирования к авторитету западной мысли.

«Как практическая деятельность, – пишет В.В. Ковалев, - учет развивался в течение нескольких тысячелетий, как наука – начиная с середины XIX в. Спор о том, является ли учет наукой, имеет давнюю историю. С позиции западных специалистов этот вопрос, – отмечает он, – представляется давно решенным: бухгалтерский учет занимает достойное место в системе экономических знаний; не случайно одна из его ранних форм – манориальный учет – получила достаточное распространение в средневековой Европе; этому учету посвящались книги и практические руководства, а начиная с XIII века он был включен как учебная дисциплина в программу Оксфордского университета» [23]. В этом случае также очевидно, что только мифологизация теории учета как сферы деятельности может позволить в качестве доказательства его существования как науки, которая, согласно автору, «начинается с середины XIX века», приводить наличие соответствующих дисциплин в расписании занятий Оксфорда с века XIII.

Некоторое время не отставала в интенсивности доказывания научности бухгалтерии и московская учетная школа. Здесь достаточно назвать замечательные труды А.П. Рудановского (1863 – 1934). Вспомним его известные строки о бухгалтерском законе двойственности: «В исследовании "Баланс как объект учета" дается синтез учета, устанавливающий общие внешние признаки и свойства баланса – в целом, исходя из чисто умозрительного принципа – принципа двойственности, диктующего определение свойств объекта посредством взаимно дополняющих противоположных признаков, достаточно разграниченных или необходимо связанных. По известному признаку, наиболее реальному и бросающемуся в глаза или выявляемому опытом, устанавливается признак прямо противоположный, который, тем самым, открывается по первому признаку даже тогда, когда он сначала оставался неизвестным; затем между установленными признаками достигается и уточняется разграничение и углубляется противоположение, что всегда намечает черты новых признаков, которые не укладываются в точное противоположение двум первым; наконец, достаточно уточненное противоположение пары признаков, в свою очередь, дополняется противоположением другой пары признаков, каковая, затем, разлагается на свои противоположения. … Таким образом, по принципу двойственности достигается развитие свойств объекта, последовательно и с исчерпывающей полнотой, идущее от самых общих признаков к сколько угодно частным признакам, или обратно, но всегда определяемых внешними отношениями объекта к окружающей его среде, отнюдь не внутренним его содержанием, о котором можно судить лишь более или менее поверхностно, по тем общим внешним признакам, устанавливающим внешнее разграничение исследуемого объекта со всем тем, что в него не должно входить, то есть не составляет его внутреннего содержания» [24].

В настоящее время определения представителей московской школы теории учета звучат гораздо более демистифицированно: «Финансовый учет – пишет, например, А.Д. Шеремет, – решает проблемы взаимоотношений предприятия с государством и другими внешними пользователями информации о деятельности предприятия. … Управленческий учет состоит из систематического традиционного учета и проблемного учета, направленного на выработку управленческих решений в интересах собственников и администрации предприятия» [25].

Поиски связей

Условность научного характера «законов двойного счета» в теории традиционно пытаются устранить указанием на её связь с другими науками, в роли которых чаще всего выступают экономическая теория и право. «Бухгалтерия, – писал И.Ф. Шер, – наука, смежная с математикой, правом и наукой о хозяйстве» [26].

В уже современных нам работах этот подход нашел свое воплощение в так называемой «теории слоев факта хозяйственной жизни» В.Ф. Палия и Я.В. Соколова.

Определив «отражение факта в виде бухгалтерской проводки» как его «концептуальную реконструкцию» [27], авторы утверждали, что «объем познания факта предопределен объемом информационного сообщения, представленного бухгалтерской проводкой. При этом факт всегда больше или равен своему описанию в информационном сообщении» [28].

«Внутренняя реконструкция, – писали авторы, – завершается как бы раскрытием содержания факта хозяйственной деятельности, снятием с него семи слоев: материального, финансового, вещно-правового, обязательственно-правового, административно-правового, информационного и временного» [29].

«Структура внутренней реконструкции факта хозяйственной деятельности», по мнению авторов, могла быть представлена следующим образом: «0 – неизучаемый остаток факта хозяйственной деятельности, та его часть, которая игнорируется в процессе управления и поэтому не подлежит концептуальной реконструкции; 1 – материальный слой отражает вещественную сторону среды, реконструируемую в учете; 2 – финансовый слой отражает и реконструирует только финансовые, денежные отношения; 3 – вещно-правовой слой раскрывает отношения субъектов права к ценностям, отражаемым и реконструируемым в учете; 4 - обязательственно-правовой слой отражает и реконструирует отношения между субъектами правоотношений; 5 – административно-правовой слой отражает и реконструирует административные отношения на предприятиях; 6 – информационный слой реконструирует факт хозяйственной деятельности с формальной, чисто количественной стороны; 7 – временной слой реконструирует факт хозяйственной деятельности и придает ему смысл с точки зрения времени – важнейшей экономической категории» [30].

Не будем останавливаться здесь на том, что авторы, фактически рассказывая, что одно и то же явление можно рассматривать с разных точек зрения, объединили в этой классификации слоев факта «познаваемое» (материальный слой) и «познающее» (вещно-правовой слой), или на том, что информационный и временной слои необходимо присутствуют в каждом из им предшествующих, да, строго говоря, и друг в друге. Обратим внимание лишь на отсутствие здесь собственно «бухгалтерского» слоя. Его попросту нет. Что это значит? То, что бухгалтерский учет не участвует в «реконструкции» фактов? То, что он относится к «непознаваемому остатку»?

Если все названные слои должны быть раскрыты в бухгалтерской проводке, то как можно, например, обнаружить отсутствие или присутствие одного из них в записи по дебету счета «Товары» и кредиту счета «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»?

Не дают ответов на эти вопросы и более поздние версии «теории информационных слоев хозяйственных фактов» [31].

Таким образом, представление связей «науки о бухгалтерском учете» с иными отраслями знания служит упрочению мифологии бухгалтеров-теоретиков, но отнюдь не оправдывает претензий учета на статус самостоятельной отрасли науки.

Бухгалтерские мифы в хозяйственной жизни

Существование мифологии бухгалтерского учета как основы восприятия хозяйственной реальности среди практиков и теоретиков бухгалтерии не может не оказывать влияния и на лиц, пользующихся учетными данными и рассматривающих их как одну из информационных основ принятия управленческих решений. Участники хозяйственной деятельности, или, как сегодня модно говорить, «экономические акторы», необходимо живут в мире собственных мифов, формирующем их представление об экономической реальности. В этом мире существуют экономические факты (предметы, явления, процессы), которыми можно управлять, от которых можно зависеть, на которые можно повлиять, выступающие источниками богатства и бедности. Иными словами, существует некая объективная экономическая реальность и данные, эту реальность представляющие (отражающие, характеризующие). Из разнообразного набора этих данных актор должен выбрать те, которым можно доверять, то есть те, которые он считает правдивыми, достоверными, отражающими эту самую мифическую реальность.

Иначе нельзя. Если в твоем распоряжении не будет данных, которым ты будешь доверять, - ты никогда не сможешь принять ни одного решения. Ты будешь обездвижен, и твое существование как экономического актора прекратится. Экономический мир, в котором ты живешь, – мир твоего экономического мифа - погибнет, разрушится, и ты окажешься в пустоте.

Чему-то просто необходимо доверять. И данные бухгалтерского учета в этом случае представляют собой весьма убедительный выбор. Некий постоянно присутствующий (подразумевающийся) конфликт между бухгалтером и исполнителем хозяйственных операций фирмы – требования своевременного и соответствующего документального оформления, соблюдения норм и т.п. – формирует образ независимости бухгалтера, некой степени отстраненности его от компании, учет хозяйственной жизни которой он ведет. Наряду с этим бухгалтерский учет воспринимается как деятельность, строго регламентированная предписаниями нормативно-правовых актов, также традиционно не считающихся дружественными по отношению к отчитывающимся компаниям. Эти обстоятельства формируют некий фон доверия учетным данным.

При этом доверять мы склонны профессионалам. Профессия, которой мы не владеем, всегда ассоциируется у нас с неким набором непонятных, загадочных цеховых приемов, правил, ритуалов, разобраться в которых непрофессионал попросту не в силах. Отсюда именно доверие к бухгалтерам и создаваемым ими отчетным данным формирует их (данных) буквальное восприятие, как неких абсолютных категорий и цифр, непосредственно связанных с экономической реальностью, без какой-либо поправки на используемую учетную методологию.

Иными словами, с позиций пользователя, например, если итог бухгалтерского баланса составляет 200 000 000 рублей, значит, у фирмы имеется активов именно на 200 000 000 рублей. При этом данные 200 000 000 ассоциируются именно с такой суммой денежных средств. Если часть используемых ею средств, например, 100 000 000 рублей, отражена на забалансовых счетах - значит, это не активы, и всё тут. Если же та же самая фирма представит тем же самым пользователям, допустим, баланс, составленный по МСФО, в актив которого войдут забалансовые (по РСБУ) позиции, естественным восприятием этой картины будет убеждение пользователя в том, что у этой компании имеется активов, например, уже на 300 000 000 рублей. Иными словами, сколько активов показано в балансе фирмы, подтвержденном аудиторами, стольким объемом средств она и располагает. Иных вариантов быть не может. Соответственно, рентабельность активов – это прибыль, которую посчитали бухгалтеры, поделенная на величину ее активов. И в показанных двух случаях рентабельность будет разной. И это нормально.

Если коэффициент текущей ликвидности по данным представленного баланса (соотношение оборотных активов и краткосрочных обязательств) составляет 2,0 – это означает не что иное, как то и именно то, что на каждый рубль краткосрочных долгов у компании имеется 2 рубля оборотных активов.

Если основные средства в балансе оценены в 78 000 000 рублей (например, остаточная стоимость основных средств сроком полезного использования от двух до шестнадцати лет), то вот столько у компании сейчас имеется основных средств, и столько они и стоят.

Это буквальное восприятие учетных данных распространяется, например, и на обобщение данных финансовой отчетности органами государственной статистики. Именно оно лежит, например, в основе включения в состав национального богатства расходов будущих периодов как одного из «наиболее мобильных и постоянно возобновляемых его элементов» [32]. Ведь это активы фирм, а, значит, часть богатства страны.

Подчеркнем, именно такого рода мифологизация образа бухгалтерской отчетности ее пользователями делает возможным доверие к ее данным, а, следовательно, принятие управленческих решений, а, следовательно, в определенной мере, и саму хозяйственную жизнь общества.

Итоги

Заканчивая эту статью, хочется предостеречь читателя от могущего сложиться после знакомства с ней впечатления о предубежденном, отрицательном отношении автора и к самому бухгалтерскому учету как области практики и теоретического знания, так и к его представителям. Спешу уверить вас – это совершенно не так! Автор и сам давно уже живет в мире бухгалтерских мифов. Единственная цель представленного на ваш суд текста состоит в том, чтобы попытаться сделать хотя бы один шаг в сторону понимания мифологии нашей профессии, без чего, согласно А. Лосеву, мнению которого автор склонен доверять, следует считать совершенно невозможным понимание роли бухгалтерского учета в нашей жизни.

Что же касается сделанных нами замечаний в адрес известных текстов виднейших теоретиков бухгалтерского учета, то их следует рассматривать лишь как способ показать, что применение к области мифа и мифологического мышления аргументации, не входящей в систему рассматриваемой мифологии, заранее обречено на провал. Ведь миф не подразумевает и не приемлет никаких иных аргументов, кроме тех, что его формируют.