Содержание
В 2008 году "промежуточная" и годовая отчетность по налогу на имущество организаций представляется налогоплательщиками по формам, утвержденным приказом Минфина России от 20.02.2008 № 27н "Об утверждении форм налоговой декларации и налогового расчета по авансовому платежу по налогу на имущество организаций и порядков их заполнения " (далее - Приказ № 27н).
Как показала практика, в течение года заполнение расчетов по авансовым платежам у большинства налогоплательщиков (то есть, у тех, чьи объекты налогообложения расположены исключительно на территории РФ) особенных вопросов не вызывало. И вряд ли такие налогоплательщики столкнутся с проблемами и при заполнении годовой налоговой декларации, учитывая, что она не имеет существенных отличий от заполнения расчета по авансовому платежу.
Однако сложности с заполнением налоговой декларации по итогам налогового периода ожидают другую категорию налогоплательщиков - организации, которые владеют имуществом за рубежом и налог по нему уплачивают в стране по месту его нахождения.
Напомним, что специально для таких организаций Федеральным законом от 24.07.2007 № 216-ФЗ в НК РФ была введена новая статья 386.1 "Устранение двойного налогообложения", пункт первый которой, в частности, гласит:
"Фактически уплаченные российской организацией за пределами территории Российской Федерации в соответствии с законодательством другого государства суммы налога на имущество в отношении имущества, принадлежащего российской организации и расположенного на территории этого государства, засчитываются при уплате налога в Российской Федерации в отношении указанного имущества.
При этом размер засчитываемых сумм налога, выплаченных за пределами территории Российской Федерации, не может превышать размер суммы налога, подлежащего уплате этой организацией в Российской Федерации в отношении имущества, указанного в настоящем пункте".
Нормы указанной статьи НК РФ были учтены при разработке формы налоговой декларации по налогу на имущество организаций, утвержденной Приказом № 27н. Однако Минфину России при ее разработке не удалось избежать некоторых нестыковок.
Чтобы было проще разобраться в их сути, подробнее рассмотрим порядок заполнения налоговой декларации владельцами "зарубежной" недвижимости. И начнем его с заполнения раздела 2 "Определение налоговой базы и исчисление суммы налога в отношении подлежащего налогообложению имущества российских организаций и иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства".
Заполнение Раздела 2
Раздел 2 налоговой декларации по налогу на имущество организаций заполняется отдельными экземплярами в отношении различных категорий имущества, в том числе и в отношении имущества организации, находящегося за рубежом, суммы налога по которому фактически уплачены за пределами РФ в соответствии с законодательством другого государства (п. 5.2 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на имущество организаций, утв. Приказом № 27н (далее - Порядок)).
Заполнение Раздела 2 следует начать со строки "Код вида имущества", проставив в ней отметку "4" (подп. 1 п. 5.3 Порядка).
Следующим шагом будет заполнение строк с кодами 020 - 140. В графе 3 "Всего" каждой из этих строк отражаются сведения об остаточной стоимости основных средств - объектов налогообложения за налоговый период, в том числе в графе 4 указывается остаточная стоимость льготируемого имущества (подп. 3 п. 5.3 Порядка). Для простоты изложения будем считать, что льгот по налогу на имущество у налогоплательщика нет.
После заполнения строк 020 - 140 можно переходить к заполнению строк Раздела 2, непосредственно относящихся к расчету суммы налога.
По строке 150 указывается среднегодовая стоимость имущества за налоговый период (сумма всех значений строк с кодами 020 - 140 по графе 3 "Всего", деленная на 13).
Так как мы исходим из того, что льготируемого имущества у организации нет, строки 160 "Код налоговой льготы" и 170 "Среднегодовая стоимость необлагаемого налогом имущества за налоговый период" остаются незаполненными.
Строка 180 предназначена для отражения доли балансовой стоимости объектов недвижимости, расположенных на территории отдельных субъектов РФ. А потому в Разделе 2, оформляемому в отношении имущества с признаком "4", эта строка не заполняется.
Строка 190 "Налоговая база" Раздела 2 рассчитывается как разница значений строк 150 и 170 (подп. 8 п. 5.3 Порядка).
Сумма налога за налоговый период отражается по строке 220. Она исчисляется как произведение значений строк с кодами 190 и 210, деленное на 100 (подп. 11 п. 5.3 Порядка).
Сумма авансовых платежей, исчисленных по окончании отчетных периодов (первого квартала, полугодия, 9 месяцев) отражается по строке 230. Необходимые для расчета указанной суммы показатели следует взять из строк 180 Разделов 2 налоговых расчетов по авансовым платежам, представленных в течение налогового периода.
И только после заполнения упомянутых выше "стандартных" строк Раздела 2 владельцам "зарубежной" недвижимости следует перейти к строке 260, и отразить в ней данные о сумме налога на имущество, уплаченной за налоговый период за пределами территории РФ в соответствии с законодательством иностранного государства, на территории которого имущество организации расположено. Напоминаем, что согласно подпункту 14 пункта 5.3 Порядка, к налоговой декларации должен быть приложен документ, подтверждающий обоснованность сведений, содержащихся в строке 260 Раздела 2 декларации - документ об уплате налога за пределами территории РФ, подтвержденный налоговым органом соответствующего иностранного государства.
После заполнения Раздела 2 (как видим, не вызывающего особенных затруднений) начинаем в соответствии с Порядком переносить его данные в Раздел 1 налоговой декларации.
Заполнение Раздела 1
Строка 030 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет" Раздела 1 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по данным налогоплательщика" декларации заполняется налогоплательщиками, оформившими Раздел 2 с отметкой "4" по строке "Код вида имущества", следующим образом.
Для каждого экземпляра Раздела 2 декларации с отметками "1", "2" и "3" по строке "Код вида имущества" вычисляется сумма налога к доплате по следующей формуле: данные строки 220 минус сумма строк 230 и 250 (подп. 3 п. 4.1 Порядка). Полученный результат суммируется по разделам с одинаковыми кодами по ОКАТО.
Таким образом, по всем видам имущества с одинаковым кодом ОКАТО мы получаем общую сумма налога к доплате.
Затем Порядок предписывает на основании данных Раздела 2 с признаком "4" определить минимальное из нижеследующих значений, которое следует вычесть из исчисленной выше общей суммы налога к доплате:
- либо значение расчетного показателя "данные строки 220 минус сумма данных строк 230 и 250" - то есть, суммы налога к доплате по имуществу, находящемуся за рубежом, если облагать его налогом по ставке, установленной для такого имущества законами РФ;
- либо значение строки 260 - то есть, суммы налога на имущество, уплаченного за рубежом.
Цель такого порядка расчета суммы налога очевидна: зачесть в уплату налога по итогам налогового периода сумму налога, уже уплаченную за рубежом, и, таким образом, избежать двойного налогообложения.
Но в нем-то и кроется основное противоречие. Ведь, если внимательно проанализировать предписание Порядка становится очевидным, что сравниваются сумма налога на имущество, рассчитанного в соответствии с законодательством РФ за минусом суммы исчисленных ранее авансовых платежей, и общая сумма налога, уплаченная за рубежом.
И если рассчитать первую из сравниваемых величин, то она, в общем случае, будет (условно) равна 1/4 годовой суммы налога, исчисленного в соответствии с законодательством РФ. А вторая сумма - это полная сумма налога, уплаченного за рубежом. Если ставки налога на имущество по законодательству РФ и законодательству иностранного государства близки, то величины получаются не сравнимыми.
Как выйти из этой ситуации? По нашему мнению, следует применить принцип приоритетности федерального закона над ведомственным нормативным актом, и руководствоваться положениями НК РФ. И для целей заполнения строки 030 определить минимальное из следующих двух значений:
- разность значений строк 220 и 250 Раздела 2 Декларации с отметкой "4" по строке "Код вида имущества" - то есть, общую по итогам налогового периода сумму налога по имуществу, находящемуся за рубежом, если облагать его налогом по ставке, установленной для такого имущества законами РФ;
- значение строки 260 Раздела 2 Декларации с отметкой "4" по строке "Код вида имущества" - сумму налога на имущество, уплаченного за рубежом.
И уже минимальный из этих показателей вычитать из суммы налога к доплате, рассчитанной ранее по экземплярам Раздела 2 с кодами вида имущества "1", "2" и "3".
В пользу такого подхода к расчету суммы налога, подлежащей доплате в бюджет по итогам налогового периода, говорит и то, что вышеуказанный механизм уже фактически заложен при формировании показателей разделов декларации.
При оформлении налогового расчета по авансовому платежу заполнение Раздела 2 с кодом вида имущества "4" не предусмотрено, так как зачет уплаченного за рубежом налога предусмотрен статьей 386.1 НК РФ лишь по итогам налогового периода. И находящееся за рубежом имущество организации включается в расчет среднегодовой стоимости имущества, отражаемый в Разделе 2 по коду вида имущества с отметкой "3" (п. 5.3 Порядка заполнения налогового расчета по авансовым платежам по налогу на имущество организаций, утв. Приказом № 27н).
При этом в экземпляре Раздела 2 декларации с кодом вида имущества "4" по строке 260 указывается сумма налога, уплаченного за рубежом, подлежащая вычету при определенных условиях. Остаточная стоимость этого же имущества включается в экземпляры Раздела 2 с отметкой "3", - так же как и в расчете по авансовым платежам по налогу на имущество.
Далее все экземпляры Раздела 2 с кодами вида имущества "1", "2", "3" суммируются, а все экземпляры Раздела 2 отметкой "4" - вычитаются, формируя данные Раздела 1.
Таким образом, из суммы налога на "зарубежное" имущество, исчисленного в соответствии с российским законодательством (Раздел 2 по виду имущества с кодом "3") исключается сумма налога, уплаченного за рубежом (Раздел 2 с отметкой "4" по строке "Код вида имущества").
Декларация по налогу на имущество организаций
В 2008 году "промежуточная" и годовая отчетность по налогу на имущество организаций представляется налогоплательщиками по формам, утвержденным приказом Минфина России от 20.02.2008 № 27н "Об утверждении форм налоговой декларации и налогового расчета по авансовому платежу по налогу на имущество организаций и порядков их заполнения " (далее - Приказ № 27н).
Как показала практика, в течение года заполнение расчетов по авансовым платежам у большинства налогоплательщиков (то есть, у тех, чьи объекты налогообложения расположены исключительно на территории РФ) особенных вопросов не вызывало. И вряд ли такие налогоплательщики столкнутся с проблемами и при заполнении годовой налоговой декларации, учитывая, что она не имеет существенных отличий от заполнения расчета по авансовому платежу.
Однако сложности с заполнением налоговой декларации по итогам налогового периода ожидают другую категорию налогоплательщиков - организации, которые владеют имуществом за рубежом и налог по нему уплачивают в стране по месту его нахождения.
Напомним, что специально для таких организаций Федеральным законом от 24.07.2007 № 216-ФЗ в НК РФ была введена новая статья 386.1 "Устранение двойного налогообложения", пункт первый которой, в частности, гласит:
"Фактически уплаченные российской организацией за пределами территории Российской Федерации в соответствии с законодательством другого государства суммы налога на имущество в отношении имущества, принадлежащего российской организации и расположенного на территории этого государства, засчитываются при уплате налога в Российской Федерации в отношении указанного имущества.
При этом размер засчитываемых сумм налога, выплаченных за пределами территории Российской Федерации, не может превышать размер суммы налога, подлежащего уплате этой организацией в Российской Федерации в отношении имущества, указанного в настоящем пункте".
Нормы указанной статьи НК РФ были учтены при разработке формы налоговой декларации по налогу на имущество организаций, утвержденной Приказом № 27н. Однако Минфину России при ее разработке не удалось избежать некоторых нестыковок.
Чтобы было проще разобраться в их сути, подробнее рассмотрим порядок заполнения налоговой декларации владельцами "зарубежной" недвижимости. И начнем его с заполнения раздела 2 "Определение налоговой базы и исчисление суммы налога в отношении подлежащего налогообложению имущества российских организаций и иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства".
Заполнение Раздела 2
Раздел 2 налоговой декларации по налогу на имущество организаций заполняется отдельными экземплярами в отношении различных категорий имущества, в том числе и в отношении имущества организации, находящегося за рубежом, суммы налога по которому фактически уплачены за пределами РФ в соответствии с законодательством другого государства (п. 5.2 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на имущество организаций, утв. Приказом № 27н (далее - Порядок)).
Заполнение Раздела 2 следует начать со строки "Код вида имущества", проставив в ней отметку "4" (подп. 1 п. 5.3 Порядка).
Следующим шагом будет заполнение строк с кодами 020 - 140. В графе 3 "Всего" каждой из этих строк отражаются сведения об остаточной стоимости основных средств - объектов налогообложения за налоговый период, в том числе в графе 4 указывается остаточная стоимость льготируемого имущества (подп. 3 п. 5.3 Порядка). Для простоты изложения будем считать, что льгот по налогу на имущество у налогоплательщика нет.
После заполнения строк 020 - 140 можно переходить к заполнению строк Раздела 2, непосредственно относящихся к расчету суммы налога.
По строке 150 указывается среднегодовая стоимость имущества за налоговый период (сумма всех значений строк с кодами 020 - 140 по графе 3 "Всего", деленная на 13).
Так как мы исходим из того, что льготируемого имущества у организации нет, строки 160 "Код налоговой льготы" и 170 "Среднегодовая стоимость необлагаемого налогом имущества за налоговый период" остаются незаполненными.
Строка 180 предназначена для отражения доли балансовой стоимости объектов недвижимости, расположенных на территории отдельных субъектов РФ. А потому в Разделе 2, оформляемому в отношении имущества с признаком "4", эта строка не заполняется.
Строка 190 "Налоговая база" Раздела 2 рассчитывается как разница значений строк 150 и 170 (подп. 8 п. 5.3 Порядка).
Сумма налога за налоговый период отражается по строке 220. Она исчисляется как произведение значений строк с кодами 190 и 210, деленное на 100 (подп. 11 п. 5.3 Порядка).
Сумма авансовых платежей, исчисленных по окончании отчетных периодов (первого квартала, полугодия, 9 месяцев) отражается по строке 230. Необходимые для расчета указанной суммы показатели следует взять из строк 180 Разделов 2 налоговых расчетов по авансовым платежам, представленных в течение налогового периода.
И только после заполнения упомянутых выше "стандартных" строк Раздела 2 владельцам "зарубежной" недвижимости следует перейти к строке 260, и отразить в ней данные о сумме налога на имущество, уплаченной за налоговый период за пределами территории РФ в соответствии с законодательством иностранного государства, на территории которого имущество организации расположено. Напоминаем, что согласно подпункту 14 пункта 5.3 Порядка, к налоговой декларации должен быть приложен документ, подтверждающий обоснованность сведений, содержащихся в строке 260 Раздела 2 декларации - документ об уплате налога за пределами территории РФ, подтвержденный налоговым органом соответствующего иностранного государства.
После заполнения Раздела 2 (как видим, не вызывающего особенных затруднений) начинаем в соответствии с Порядком переносить его данные в Раздел 1 налоговой декларации.
Заполнение Раздела 1
Строка 030 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет" Раздела 1 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по данным налогоплательщика" декларации заполняется налогоплательщиками, оформившими Раздел 2 с отметкой "4" по строке "Код вида имущества", следующим образом.
Для каждого экземпляра Раздела 2 декларации с отметками "1", "2" и "3" по строке "Код вида имущества" вычисляется сумма налога к доплате по следующей формуле: данные строки 220 минус сумма строк 230 и 250 (подп. 3 п. 4.1 Порядка). Полученный результат суммируется по разделам с одинаковыми кодами по ОКАТО.
Таким образом, по всем видам имущества с одинаковым кодом ОКАТО мы получаем общую сумма налога к доплате.
Затем Порядок предписывает на основании данных Раздела 2 с признаком "4" определить минимальное из нижеследующих значений, которое следует вычесть из исчисленной выше общей суммы налога к доплате:
- либо значение расчетного показателя "данные строки 220 минус сумма данных строк 230 и 250" - то есть, суммы налога к доплате по имуществу, находящемуся за рубежом, если облагать его налогом по ставке, установленной для такого имущества законами РФ;
- либо значение строки 260 - то есть, суммы налога на имущество, уплаченного за рубежом.
Цель такого порядка расчета суммы налога очевидна: зачесть в уплату налога по итогам налогового периода сумму налога, уже уплаченную за рубежом, и, таким образом, избежать двойного налогообложения.
Но в нем-то и кроется основное противоречие. Ведь, если внимательно проанализировать предписание Порядка становится очевидным, что сравниваются сумма налога на имущество, рассчитанного в соответствии с законодательством РФ за минусом суммы исчисленных ранее авансовых платежей, и общая сумма налога, уплаченная за рубежом.
И если рассчитать первую из сравниваемых величин, то она, в общем случае, будет (условно) равна 1/4 годовой суммы налога, исчисленного в соответствии с законодательством РФ. А вторая сумма - это полная сумма налога, уплаченного за рубежом. Если ставки налога на имущество по законодательству РФ и законодательству иностранного государства близки, то величины получаются не сравнимыми.
Как выйти из этой ситуации? По нашему мнению, следует применить принцип приоритетности федерального закона над ведомственным нормативным актом, и руководствоваться положениями НК РФ. И для целей заполнения строки 030 определить минимальное из следующих двух значений:
- разность значений строк 220 и 250 Раздела 2 Декларации с отметкой "4" по строке "Код вида имущества" - то есть, общую по итогам налогового периода сумму налога по имуществу, находящемуся за рубежом, если облагать его налогом по ставке, установленной для такого имущества законами РФ;
- значение строки 260 Раздела 2 Декларации с отметкой "4" по строке "Код вида имущества" - сумму налога на имущество, уплаченного за рубежом.
И уже минимальный из этих показателей вычитать из суммы налога к доплате, рассчитанной ранее по экземплярам Раздела 2 с кодами вида имущества "1", "2" и "3".
В пользу такого подхода к расчету суммы налога, подлежащей доплате в бюджет по итогам налогового периода, говорит и то, что вышеуказанный механизм уже фактически заложен при формировании показателей разделов декларации.
При оформлении налогового расчета по авансовому платежу заполнение Раздела 2 с кодом вида имущества "4" не предусмотрено, так как зачет уплаченного за рубежом налога предусмотрен статьей 386.1 НК РФ лишь по итогам налогового периода. И находящееся за рубежом имущество организации включается в расчет среднегодовой стоимости имущества, отражаемый в Разделе 2 по коду вида имущества с отметкой "3" (п. 5.3 Порядка заполнения налогового расчета по авансовым платежам по налогу на имущество организаций, утв. Приказом № 27н).
При этом в экземпляре Раздела 2 декларации с кодом вида имущества "4" по строке 260 указывается сумма налога, уплаченного за рубежом, подлежащая вычету при определенных условиях. Остаточная стоимость этого же имущества включается в экземпляры Раздела 2 с отметкой "3", - так же как и в расчете по авансовым платежам по налогу на имущество.
Далее все экземпляры Раздела 2 с кодами вида имущества "1", "2", "3" суммируются, а все экземпляры Раздела 2 отметкой "4" - вычитаются, формируя данные Раздела 1.
Таким образом, из суммы налога на "зарубежное" имущество, исчисленного в соответствии с российским законодательством (Раздел 2 по виду имущества с кодом "3") исключается сумма налога, уплаченного за рубежом (Раздел 2 с отметкой "4" по строке "Код вида имущества").
Декларация по земельному налогу
В 2008 году финансовым ведомством был издан еще один приказ, утвердивший новые формы отчетности еще по одному "имущественному" налогу, на этот раз - земельному (приказ Минфина России от 16.09.2008 №95н "Об утверждении форм налоговой декларации и налогового расчета по авансовым платежам по земельному налогу и порядков их заполнения (далее - Приказ № 95н)). Утвержденные Приказом № 95н формы отчетности плательщики земельного налога станут применять не в этом, а уже в будущем году, начиная с отчетности за 1 квартал 2009 года.
Утвержденные Приказом № 95н порядки заполнения форм отчетности по земельному налогу также содержат отдельные требования, вступающие в противоречие с нормами Главы 31 "Земельный налог" НК РФ (в частности, в отношении порядка заполнения Раздела 2 "Расчет налоговой базы и суммы земельного налога" налоговой декларации).
Первая проблема возникнет у налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей и юридических лиц, которые осуществляют на земельных участках жилищное строительство, за исключением индивидуального жилищного строительства. Для того чтобы понять суть проблемы, возникающей у этой категории налогоплательщиков при заполнении декларации по земельному налогу, процитируем полностью пункт 15 статьи 396 НК РФ:
"В отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства, за исключением индивидуального жилищного строительства, исчисление суммы налога (суммы авансовых платежей по налогу) производится с учетом коэффициента 2 в течение трехлетнего срока строительства начиная с даты государственной регистрации прав на данные земельные участки вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости. В случае завершения такого жилищного строительства и государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости до истечения трехлетнего срока строительства сумма налога, уплаченного за этот период сверх суммы налога, исчисленной с учетом коэффициента 1, признается суммой излишне уплаченного налога и подлежит зачету (возврату) налогоплательщику в общеустановленном порядке.
В отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства, за исключением индивидуального жилищного строительства, исчисление суммы налога (суммы авансовых платежей по налогу) производится с учетом коэффициента 4 в течение периода, превышающего трехлетний срок строительства, вплоть до даты государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости".
Из процитированного выше следует, что налогоплательщики, ведущие жилищное строительство на принадлежащих им земельных участках, в течение первых трех лет строительства рассчитывают и уплачивают земельный налог в двойном размере. А если строительство не закончилось в трехлетний срок, то в последующие годы строительства им придется уплачивать земельный налог в 4-хкратном размере.
Если же налогоплательщик избежал "долгостроя" и закончил строительство объекта менее чем за 3 года, то сумма налога пересчитывается без учета повышающего коэффициента, а сумма налога, излишне уплаченного за предыдущие налоговые (отчетные) периоды, подлежит возврату.
А что предписывает налогоплательщикам порядок заполнения налоговой декларации по земельному налогу, утвержденным Приказом № 95н (далее - Порядок заполнения)?
Согласно подпункту 5 пункта 5.2 Порядка заполнения в Разделе 2 декларации по строке 040 "Период строительства" указывается значение, соответствующее сроку строительства объекта недвижимости. В строке 040 необходимо указать "1", если указанный срок не превышает 3 года, и цифру "2", если строительства составляет более 3 лет.
Сумма земельного налога, исчисленного за налоговый период, отражается по строке 230 Раздела 2. В общем случае она рассчитывается как произведение трех показателей (налоговой базы, указанной по строке 190, налоговой ставки, указанной по строке 200, и коэффициента К2, указанного по строке 220), деленное на 100 (абз. 1 подп. 24 п. 5.2 Порядка заполнения).
Но если налоговая декларация представляется в отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) в собственность индивидуальными предпринимателями/юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства (за исключением индивидуального жилищного строительства), то согласно второму абзацу подпункта 24 пункта 5.2 Порядка заполнения по строке 230 отражается сумма земельного налога, исчисленная по другой формуле. В частности, она определяется как (цитируем): "произведение значений по строкам с кодами 190, 200 и 220, деленное на сто, и коэффициента 2, если по строке с кодом 040 соответствующая ячейка отмечена значением "1", или коэффициента 4, если по строке с кодом 040 соответствующая ячейка отмечена значением "2".
Таким образом, указанный Порядок заполнения не предоставляет налогоплательщикам возможность указать в строке 040 Раздела 2 декларации значение "1" (срок строительства менее 3-х лет) и одновременно с этим не применять повышающий коэффициент 2 при расчете суммы налога, отражаемой по строке 230.
Также в Порядке заполнения не нашла отражения ситуация, когда в течение налогового периода показатель по строке 040 "Период строительства" меняется с "1" на "2" (то есть, преодолен 3-хлетний рубеж срока строительства). Следовательно, отсутствует механизм контроля формирования суммы налога при наступлении "пограничной" даты (3 года с момента начала строительства). А это может привести как к завышению, так и к занижению налоговой базы по земельному налогу.
Чтобы "обойти" заложенные в Порядке заполнения противоречия с нормами НК РФ, можно рекомендовать следующее.
- Налогоплательщику, окончившему строительство объекта до окончания 3-хлетнего срока, при заполнении налоговой декларации по земельному налогу не указывать период проектирования, то есть по строке 040 указать "0". Тогда земельный налог будет рассчитан по общим основаниям (с коэффициентом 1), авансовые платежи по земельному налогу, исчисленные в течение налогового периода, будут приняты к вычету в полном объеме, и определена сумма к возврату из бюджета.
- При заполнении декларации по земельному налогу на участок, по которому окончание срока трехлетнего строительства наступает в течение налогового периода, необходимо создать два экземпляра Раздела 2.
В одном экземпляре раздела 2 по строке 040 отразить значение "1" и указать количество месяцев, равное количеству месяцев от начала налогового периода по месяц наступления 3-хлетнего срока строительства включительно.
Во втором экземпляре Раздела 2 в строке 040 установить признак "более 3 лет" (то есть, цифру "2") и указать количество месяцев с месяца, следующего за месяцем наступления 3-хлетнего срока, по последний месяц налогового периода включительно (либо по месяц окончания строительства в налоговом периоде). В Раздел 1 налоговой декларации будет перенесена общая сумма налога, исчисленная как сумма показателей строк 230 из обоих экземпляров Раздела 2.
При таком порядке заполнения сумма исчисленного налога не будет искажена.
