Оцениваем возможность применения изменений законодательства

Срок амортизации для нематериальных активов

Политика создания наиболее благоприятных налоговых условий для налогоплательщиков в части порядка начисления амортизации объектов основных средств, проводится постепенно уже в течение нескольких лет. К основным этапам можно отнести:

• отмену пониженных коэффициентов при начислении амортизации в отношении легкового автотранспорта и микроавтобусов;
• введение ускоренной амортизации;
• увеличение с 01.01.2011 первоначальной стоимости амортизируемого имущества до 40 000 руб.

Очередные изменения, внесенные Федеральным законом от 28.12.2010 № 395-ФЗ в пункт 2 статьи 258 НК РФ, коснулись срока начисления амортизации в части нематериальных активов. Напомним, что определение срока полезного использования объекта нематериальных активов производится исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования объектов интеллектуально собственности, а также исходя из срока использования, обусловленного соответствующими договорами. При этом по тем НМА, по которым срок полезного использования установить невозможно, нормы амортизации устанавливаются в расчете на срок полезного использования, равный 10 годам.

Теперь предусмотрено для налогоплательщика право самостоятельно определять срок полезного использования по ряду НМА, а не устанавливать срок, равный 10 годам. Новый порядок распространяется на НМА в виде:

• исключительного права патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;
• исключительного права автора и иного правообладателя на использование программы для ЭВМ, базы данных;
• исключительного права автора или иного правообладателя на использование топологии интегральных микросхем;
• исключительного права патентообладателя на селекционные достижения;
• владения "ноу-хау", секретной формулой или процессом, информацией в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта.

Единственным ограничением для перечисленных выше объектов является то, что срок полезного использования не может быть менее двух лет.

В качестве применения данной нормы может быть приведен следующий пример. Организацией заключен договор на разработку программы, предусматривающий отчуждение исключительного права заказчику. Соответственно, приняв полученное исключительное право на учет в качестве нематериального актива, налогоплательщик вправе предусмотреть срок полезного использования - 2 года.

Курсовые разницы при получении/перечислении авансов в иностранной валюте

В очередной раз в НК РФ внесены изменения в части порядка определения курсовой разницы. Рассматривая нововведение, необходимо напомнить, что изменения, касающиеся формирования курсовых разниц при получении/перечислении авансов вносятся уже третьим федеральным законом. Первоначально изменения были внесены в подпункт 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ и подпункт 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ Федеральным законом от 25.11.2009 № 281-ФЗ, а затем соответствующие изменения коснулись подпункта 7 пункта 4 статьи 271 и подпункта 6 пункта 7 статьи 272 НК РФ (Федеральный закон от 27.07.2010 № 229-ФЗ).

Вместе с тем, несмотря на внесенные изменения, вопросы правильности ведения налогового учета при получении/перечислении авансов в иностранной валюте оставались. Так как не во все взаимосвязанные нормы НК РФ были внесены необходимые изменения. Очередными изменения данные "недочеты" были устранены. Пункт 8 статьи 271 и пункт 10 статьи 272 НК РФ дополнены новыми абзацами, предусматривающими, что в случае получения/перечисления аванса, задатка доходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату получения аванса, задатка (в части, приходящейся на аванс, задаток).

Соответствующие изменения также внесены в статью 316 НК РФ, регламентирующую порядок налогового учета доходов от реализации. Таким образом, при получении/перечислении аванса/задатка в иностранной валюте следует пересчитать сумму на дату получения/перечисления средств и в дальнейшем какой либо пересчет средств и формирование курсовых разниц при получении/перечислении авансов/задатков не предусмотрен.

Именно такой порядок определения рублевой оценки доходов и расходов, оплаченных предварительно в валюте, реализован в экономических программах фирмы "1С".

Нулевые ставки по налогу на прибыль для образовательных и медицинских организаций

Важные изменения, внесенные Федеральным законом от 28.12.2010 № 395-ФЗ, касаются образовательных и медицинских организаций. Для образовательных и медицинских организаций появилась возможность применения налоговой ставки 0 процентов. Соответствующие изменения предусмотрены новым пунктом 1.1 статьи 284 НК РФ. Данная норма введена на период 2011-2019 годов и носит добровольный и заявительный характер. Для применения нулевой ставки организации, изъявившие желание применить налоговую ставку 0 процентов, не позднее чем за один месяц до начала налогового периода, начиная с которого применяется налоговая ставка 0 процентов, должны подать в налоговый орган заявление, копии лицензии (лицензий) на осуществление образовательной и (или) медицинской деятельности. Учитывая, что закон вступил в силу только в 2011 году и подать необходимые документы возможности не было, фактически применить нулевую ставку организации смогут только с 1 января 2012 года.

Требования, предъявляемые к образовательным и медицинским организациям с целью применения нулевой ставки, определены новой статьей 284.1 НК РФ. В частности, предусмотрено следующее:

1) виды образовательной и медицинской деятельности, при осуществлении которых возможно применение нулевой ставки по налогу на прибыль, должны быть определены в Постановлении Правительства РФ ¹. При этом рассматриваемой статьей предусмотрено, что деятельность, связанная с санаторно-курортным лечением, не относится к медицинской деятельности;

2) организации должны иметь лицензию (лицензии) на осуществление образовательной и (или) медицинской деятельности, выданную (выданные) в соответствии с законодательством РФ. Напомним, что перечень лицензируемых видов деятельности определен Федеральным законом от 08.08.2001 № 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности", а в отношении образовательной деятельности следует также руководствоваться Законом РФ от 10.07.1992 № 3266-1 "Об образовании" с учетом изменений, внесенных Федеральным законом от 08.11.2010 № 293-ФЗ. В настоящее время порядок лицензирования медицинской и образовательной деятельности определен Постановлениями Правительства РФ от 22.01.2007 № 30 и от 31.03.2009 № 277 соответственно;

3) доходы организации за налоговый период от осуществления образовательной и (или) медицинской деятельности, а также от выполнения научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок составляют не менее 90 процентов, учитываемых при определении налоговой базы за налоговый период. Также применение нулевой ставки не прерывается если организация не имеет доходов, учитываемых при определении налоговой базы по прибыли;

4) в штате организации непрерывно в течение налогового периода должны числится не менее 15 работников. При этом для организаций, осуществляющих медицинскую деятельность, введено дополнительное ограничение: численность медицинского персонала, имеющего сертификат специалиста, в общей численности работников непрерывно в течение налогового периода должна составлять не менее 50 процентов;

5) организации не вправе совершать в налоговом периоде операции с векселями и финансовыми инструментами срочных сделок;

6) организации, применяющие нулевую налоговую ставку, обязаны по истечении каждого налогового периода предоставлять информацию о доходах и численности работников. При этом в случае непредставления требуемой информации по итогам всего налогового периода подлежит применению "стандартная" налоговая ставка с доначислением суммы налога на прибыль и пени;

7) нулевая налоговая ставка применяется к общей налоговой базе по прибыли, исчисленной в целом по организации за исключение доходов полученных в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, а также по доходов, полученных российскими организациями в виде дивидендов от российских и иностранных организаций;

8) в случае нарушения требований, предусмотренных для организаций, осуществляющих медицинскую и образовательную деятельностью применяющих нулевую ставку по прибыли, а также в случае добровольного возврата на применение "стандартной" налоговой ставки право на повторное применение нулевой ставки возникает не ранее чем по истечении пяти лет.

Как видно из представленного списка требования, предъявляемые к организациям образования и медицины, являются очень существенными и есть достаточный период, чтобы принять решения о применении о нулевой ставке по прибыли.

¹ На момент подписания номера в печать такой перечень не утвержден в установленном порядке.

Иные изменения в НК РФ

Иные изменения, внесенные Федеральным законом от 28.12.2010 № 395-ФЗ, касаются операций с ценными бумаги и финансовыми инструментами срочных сделок, редакционных правок, внесенных в статью 264 НК РФ, а также расширения перечня расходов, учитываемых организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения. В частности, пункт 1 статьи 346.16 НК РФ дополнен новым подпунктом 32.1, предусматривающий возможность уменьшения налоговой базы для организаций, выбравших в качестве объекта доходы, уменьшенные на величину расходов, на суммы вступительных, членских и целевых взносов, уплачиваемых в соответствии с Федеральным законом от 01.12.2007 № 315-ФЗ "О саморегулируемых организациях". В настоящее время такие взносы уплачивают, например, строительные организации, аудиторские фирмы.

Пониженные тарифы страховых взносов для "упрощенцев"

Федеральным законом от 28.12.2010 № 432-ФЗ внесены изменения, предусматривающие пониженные ставки страховых взносов во внебюджетные фонды для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения. Однако пониженные ставки могут быть применены только лицами, осуществляющими определенные виды деятельности, перечень которых приведен в пункте 8 статьи 58 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ. Перечень обширен и, в основном, включает организации, осуществляющие производственную деятельность, строительство, деятельность, связанную с использованием вычислительной техники и информационных технологий, техническое обслуживание и ремонт автотранспортных средств, научные исследования и разработки. Также возможность применения пониженных тарифов распространяется на организации и индивидуальных предпринимателей, занятых в сфере образования, здравоохранения, спорта, предоставления социальных услуг и при осуществлении некоторых других видов деятельности.

Применение пониженных тарифов не предусмотрено для организаций торговли, посредников, предприятий общественного питания, организаций, оказывающих юридические, консультационные, информационные услуги и многих других.

Для применения пониженных тарифов доля доходов по основному виду экономической деятельности должна составлять не менее 70 процентов в общем объеме доходов. При этом сумма доходов определяется в соответствии со статьей 346.15 НК РФ, т. е. учитываются как доходы от реализации, так и внереализационные доходы. Рассматриваемым законом предусмотрено, что "подтверждение основного вида экономической деятельности организации или индивидуального предпринимателя, указанных в пункте 8 части 1 статьи 58, осуществляется в порядке, установленном федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере социального страхования"*.

Примечание:
* На момент подписания номера в печать данный порядок не установлен.

По мнению автора, выполнение требований в части доли доходов может вызвать серьезные сложности, в частности, формулировка "доля доходов по основному виду деятельности должна составлять не менее 70 процентов". В современных условиях хозяйствования большинство субъектов предпринимательской деятельности осуществляют одновременно несколько видов деятельности и для применения пониженных тарифов такая ситуация может оказаться "камнем преткновения".

Например, организация осуществляет производство машин и оборудования и одновременно занимается научно-исследовательской деятельностью. При этом сумма доходов составляет соответственно 60 % и 40 %. Несмотря на то, что оба вида деятельности поименованы в перечне, применять пониженные тарифы организация не вправе, так как требование в части доходов (не менее 70 %) по основному виду деятельности не соблюдено.

Соблюдать предусмотренные ограничения необходимо в течение всего отчетного (расчетного) периода. В противном случае при несоблюдении установленных требований лица, применяющие пониженные тарифы страховых взносов, лишаются права применять их с начала отчетного (расчетного) периода, в котором допущено такое несоответствие, и сумма страховых взносов подлежит восстановлению и уплате в бюджет ПФР с взысканием с организации или индивидуального предпринимателя соответствующих сумм пеней.

Пониженные тарифы страховых взносов предусмотрены на 2 года - 2011 и 2012.

При этом распределение взносов в ПФР на протяжении обоих лет одинаково:

• для лиц 1966 года рождения и старше 18 % полностью учитываются на финансирование страховой части трудовой пенсии;
• для лиц 1967 года рождения и моложе на финансирование страховой части трудовой пенсии направляется 12 %, а на финансирование накопительной части трудовой пенсии - 6 %.

Таким образом, организации и предприниматели, примеряющие УСН должны проанализировать свою финансово-хозяйственную деятельность и возможность применения пониженных тарифов страховых взносов в течение 2011 года.