Квартальная отчетность по НДФЛ с 2016 года и другие новации

В фокусе внимания законодателей - налоговые агенты по НДФЛ

В целях повышения собираемости данного налога Федеральным законом от 02.05.2015 № 113-ФЗ (далее - Закон) были внесены поправки в НК РФ, предполагающие введение ежеквартальной отчетности по НДФЛ, а также усиление ответственности за непредставление отчетов в установленный срок и за представление налоговикам документов с недостоверными сведениями.

Кроме того, комментируемый закон уточнил порядок исчисления, удержания и уплаты НДФЛ. Закон был опубликован 2 мая 2015 года на официальном интернет-портале правовой информации. Рассмотрим наиболее важные изменения подробнее.

Налоговые агенты по НДФЛ будут отчитываться ежеквартально

С 1 января 2016 года меняется порядок сдачи отчетности налоговыми агентами по НДФЛ, предусмотренный статьей 230 НК РФ (п. 3 ст. 2 Закона).

Как и прежде, налоговые агенты будут представлять ежегодно (до 1 апреля) в налоговый орган по каждому физическому лицу сведения о его доходах и суммах НДФЛ за предыдущий календарный год. В настоящее время эти сведения представляются в виде справки по форме 2-НДФЛ, которая утверждена приказом ФНС России от 17.11.2010 № ММВ-7-3/611@.

Законом вводится еще одна форма отчетности налогового агента - ежеквартальный расчет исчисленных и удержанных налоговым агентом сумм НДФЛ. Этот документ содержит обобщенную информацию по всем физическим лицам, получившим доходы от налогового агента (его обособленного подразделения), о суммах доходов, предоставленных вычетах, о суммах НДФЛ, а также другие данные, служащие основанием для исчисления налога (п. 5 ст. 1 Закона). Форму нового ежеквартального расчета сумм НДФЛ должна разработать и утвердить ФНС России. На дату подписания номера в печать информация о проекте приказа появилась на сайте ведомства.

Новый расчет будет представляться налоговым агентом за первый квартал - до 30 апреля, за полугодие - до 31 июля, за девять месяцев - до 31 октября, за весь год - не позднее 1 апреля следующего года.

И ежеквартальный расчет, и справку о доходах по форме 2-НДФЛ, нужно представить в электронном виде (п. 3 ст. 2 Закона).

Однако если число физических лиц, которым выплачен доход, до 25 человек, то налоговый агент может выбрать удобную для себя форму представления - электронную или бумажную. До этих изменений закон разрешал представлять справку по форме 2-НДФЛ на бумажном носителе, только если численность менее 10 человек.

Введение новой обязанности налогового агента - представлять ежеквартальные расчеты по НДФЛ, - возможно приведет к более частым и оперативным проверкам правильности исчисления, удержания и уплаты НДФЛ.

Уплата НДФЛ и отчетность при наличии обособленных подразделений

Во-первых, законодатель уточнил, что по месту нахождения обособленного подразделения организации платится НДФЛ с доходов физлиц по договорам, заключенным с этим обособленным подразделением (пп. «д» п. 2 ст. 2 Закона). Это касается как трудовых, так и гражданско-правовых договоров. Контролирующие органы такой подход поддерживали и ранее, несмотря на то, что в пункте 7 статьи 226 НК РФ было указано, что по месту нахождения обособленного подразделения перечисляется НДФЛ с доходов работников этого подразделения (см. письма Минфина России от 22.11.2012 № 03-04-06/3-327, от 06.08.2012 № 03-04-06/3-216, статью-рекомендацию в справочнике «Налог на доходы физических лиц» в разделе «Налоги и взносы» в ИС 1С:ИТС).

Во-вторых, определено, что по месту нахождения обособленного подразделения также представляются справка по форме 2-НДФЛ за год и ежеквартальный расчет по доходам физических лиц, полученным от этих обособленных подразделений (п. «а» п. 3 ст. 2 Закона). Отметим, что ранее положения НК РФ не поясняли, как отчитываться организациям, которые имеют обособленные подразделения.

Контролирующие органы не раз разъясняли, что сведения о доходах сотрудников головной организации представляются в налоговый орган по месту учета головной организации, а сведения о доходах сотрудников обособленных подразделений - по месту учета этого подразделения (см. письма Минфина России от 19.04.2013 № 03-04-06/13549, от 18.03.2013 № 03-04-06/8323, ФНС России от 28.01.2015 № БС-4-11/1208@ и др.). То есть комментируемый закон привел положения НК РФ в соответствие с уже сложившейся практикой.

В-третьих, организации, являющиеся крупнейшими налогоплательщиками, смогут выбирать, куда отчитываться по доходам физических лиц, полученным от ее обособленных подразделений, - в налоговый орган по месту учета в качестве крупнейшего налогоплательщика либо по месту нахождения соответствующего обособленного подразделения (отдельно по каждому подразделению) (пп. «а» п. 3 ст. 2 Закона).

Такой порядок ФНС России рекомендовала и ранее в письме от 26.12.2012 № ЕД-4-3-2/22280@.

Перечисленные изменения действуют с 1 января 2016 года.

Отчетность и уплата НДФЛ предпринимателями на ЕНВД или ПСН

Если индивидуальный предприниматель (ИП) является плательщиком единого налога на вмененный доход (ЕНВД) или применяет патентную систему налогообложения (ПСН), то он должен зарегистрироваться в налоговом органе по месту осуществления этой деятельности (п. 2 ст. 346.28 и п. 2 ст. 346.45 НК РФ). Причем место этой регистрации может не совпадать с постановкой на учет в налоговом органе по месту жительства предпринимателя.

Комментируемый закон предусматривает, что по месту осуществления предпринимательской деятельности (ЕНВД или ПСН) следует уплачивать НДФЛ и отчитываться по доходам наемных работников (п. «д» п. 2 и п. «а» п. 3 ст. 2 Закона). Наемных работников предприниматель может привлекать как по трудовым, так и по гражданско-правовым договорам (п. 5 ст. 346.43 НК РФ).

Указанные изменения действуют с 1 января 2016 года. Однако до этого контролирующие органы рекомендовали налоговым агентам такой же порядок уплаты НДФЛ (см. письма Минфина России от 21.01.2013 № 03-04-05/3-47, от 28.08.2012 № 03-04-05/8-1007).

Изменен срок сообщения о невозможности удержать НДФЛ

Налоговому агенту не всегда удается удержать налог, например, при выплате дохода в натуральной форме или в виде материальной выгоды. Если до конца года иных денежных выплат не будет, и налоговый агент не сможет удержать НДФЛ, то обязанность уплатить налог с него снимается и переходит к физическому лицу.

О невозможности удержать НДФЛ он должен сообщить налоговому органу и налогоплательщику-физлицу (п. 5 ст. 226 НК РФ). Такое сообщение представляется по форме 2-НДФЛ, утв. приказом ФНС России от 17.11.2010 № ММВ-7-3/611@. В соответствии с изменениями сделать это следует не позднее 1 марта года, следующего за истекшим календарным годом (п. «в» п. 2 ст. 2 Закона). Законодатель продлил срок, поскольку прежние правила предусматривали, что такое сообщение подается не позднее 1 февраля следующего года.

Новые положения действуют с 1 января 2016 года. В связи с этим полагаем, что сообщение за 2015 год можно представить до 1 марта 2016 года.

Отметим, что сообщение подается в таком же порядке, что и ежегодные сведения о доходах физлица (форма 2-НДФЛ) и ежеквартальный расчет по пункту 2 статьи 230 НК РФ (пп. «в» п. 2 ст. 2 Закона).

Если расчет по НДФЛ не сдан, операции по счетам могут приостанавливаться

В случае если налоговый агент не представил ежеквартальный расчет по НДФЛ в течение 10 дней по истечении установленного срока, то инспекция может вынести решение о приостановлении его операций по счетам в банке и переводов электронных денежных средств. С учетом положений пункта 6 статьи 6.1 НК РФ речь идет о просрочке в 10 рабочих дней.

На следующий день после того, как налоговый агент представит необходимый расчет по НДФЛ, решение инспекции должно быть отменено (п. 4 ст. 1 Закона). Эти правила предусмотрены новым пунктом 3.2 статьи 76 НК РФ, они вступают в силу с 1 января 2016 года.

Ужесточена ответственность за непредставление сведений по НДФЛ

Во-первых, в пункте 1.2 статьи 126 НК РФ установлена ответственность за непредставление ежеквартального расчета по НДФЛ в виде штрафа в размере 1 000 рублей за каждый месяц (полный и неполный) со дня, установленного для его представления (п. 7 ст. 1 Закона). Отметим, что за непредставление справки по форме 2-НДФЛ по-прежнему грозит ответственность по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в 200 рублей за каждый документ.

Во-вторых, введена новая статья 126.1 НК РФ, которая устанавливает ответственность налоговых агентов за представление документов (ежеквартального отчета, справки по форме 2-НДФЛ) с недостоверными сведениями. За каждый такой документ предусмотрен штраф в размере 500 рублей независимо от количества лиц, данные о которых подаются в отчете.

Если налоговый агент самостоятельно выявит ошибки и представит уточненные документы до того момента, как узнал, что налоговый орган обнаружил недостоверность сведений, он освобождается от ответственности (пп. 8 ст. 1 Закона).

Отметим, что до введения этой нормы привлечь налогового агента к ответственности за указание в справке 2-НДФЛ недостоверных сведений было достаточно проблематично.

Хотя пункт 2 статьи 126 НК РФ и устанавливает ответственность за указание заведомо недостоверных сведений в документах, суды исходят из того, что применить эти санкции можно только тогда, когда документы представляются по запросу налогового органа. Однако это не относится к справке 2-НДФЛ, которая предоставляется налоговым агентом самостоятельно без запроса (см. постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.01.2010 № А19-8589/09, ФАС Поволжского округа от 26.04.2007 № А72-8739/06-14/319 и др.).

Перечисленные изменения вступают в силу с 1 января 2016 года и применяются, если нарушение допущено налоговым агентом после этой даты.

Уточнены правила исчисления НДФЛ налоговым агентом

Комментируемый закон уточнил положения пункта 3 статьи 226 НК РФ о порядке исчисления налога на доходы физических лиц с доходов резидентов, облагаемых по ставке 13 процентов (по п. 1 ст. 224 НК РФ, за исключением дивидендов). НДФЛ будет исчисляться на дату получения дохода нарастающим итогом с начала налогового периода с зачетом ранее удержанной суммы налога (пп. «а» п. 2 ст. 2 Закона).

 Эти изменения устранили существующие противоречия положений НК РФ.

Прежняя редакция статьи 226 предусматривала, что НДФЛ с таких доходов исчисляется один раз по итогам каждого месяца, а удерживается при их фактической выплате. Эти условия соблюдаются, если доход выплачивается в конце месяца, как в случае с ежемесячной оплатой труда, так как датой ее получения является последний день месяца (п. 2 ст. 223 НК РФ).

Однако не вполне ясно, как быть с остальными доходами сотрудника (отпускными, премиями и пр.), выплаченными до истечения месяца, например, в середине. Датой их получения является не последний день месяца, а иные даты, названные в статье 223 НК РФ.

На практике налоговые агенты сталкивались с вопросом о моменте исчисления, удержания и уплаты НДФЛ по таким выплатам (см. статью-рекомендацию об удержании НДФЛ с премий сотрудников в справочнике «Налог на доходы физических лиц» в разделе «Налоги и взносы» в ИС 1С:ИТС).

Согласно новым положениям НК РФ с 2016 года исчисление НДФЛ производится на дату фактического получения дохода нарастающим итогом с начала налогового периода по каждому начислению в отношении всех доходов по ставке 13 %, кроме доходов от долевого участия в организации*.

О том, что исчислять НДФЛ с отпускных нужно в соответствии с пунктом 1 статьи 223 НК РФ, - в момент их фактической выплаты сотруднику, - ВАС РФ указал в Постановлении от 07.02.2012 № ВАС-11709/11.

Таким образом, на законодательном уровне закреплена сложившаяся судебная практика.

В «зарплатных» программах «1С:Предприятие» учет доходов в соответствии с изменениями поддерживается.

Новые даты получения физлицом дохода в целях исчисления НДФЛ

В целях исчисления НДФЛ по некоторым видам доходов законодатель скорректировал предусмотренные статьей 223 НК РФ даты их получения (п. 1 ст. 2 Закона):

• дата оплаты ценных бумаг - если налогоплательщик получил материальную выгоду от приобретения ценных бумаг (превышение их рыночной стоимости над суммой расходов на их приобретение), а оплата происходит после перехода права собственности на них к налогоплательщику. Это изменение действует с 1 января 2016 года в отношении ценных бумаг, которые оплачены после этой даты. Такой порядок выгоден налогоплательщику и налоговому агенту, поскольку определить сумму полученной материальной выгоды можно только после оплаты ценных бумаг;
• дата зачета встречных однородных требований. Ведь если стороной взаимозачета является физическое лицо, то у него возникает облагаемый НДФЛ доход (п. 1 ст. 210 НК РФ). Это правило вступает в силу с 1 января 2016 года и применяется, если соглашение о зачете (заявление о зачете) подписано после этой даты. Ранее положения НК РФ не поясняли, какой момент будет датой получения дохода в таком случае;
• дата списания безнадежного долга с баланса организации. Это правило действует с 1 января 2016, но до этого контролирующие органы придерживались такой же точки зрения (см. письма ФНС России от 31.12.2014 № ПА-4-11/27362, Минфина России от 21.08.2014 № 03-04-07/41923);
• последний день месяца, в котором утвержден авансовый отчет после возвращения работника из командировки. Такой порядок распространяется на авансовые отчеты, утвержденные после 1 января 2016 года (независимо от даты командировки). Ранее контролирующие органы исходили из того, что датой получения дохода в таком случае, например, в виде сверхнормативных суточных, является дата утверждения авансового отчета работника (см. письмо Минфина России от 14.01.2013 № 03-04-06/4-5, статью-рекомендацию об удержании НДФЛ со сверхнормативных суточных в справочнике «Налог на доходы физических лиц» в разделе «Налоги и взносы» в ИС 1С:ИТС);
• последний день каждого месяца в течение срока, на который были предоставлены заемные (кредитные) средства - если получена материальная выгода от экономии на процентах по заемным (кредитным) средствам. Это нововведение применяется, если платеж осуществляется после 1 января 2016 года. Ранее НК РФ предусматривал, что датой получения дохода в таком случае является дата уплаты процентов налогоплательщиком. Если заем был беспроцентный, под датой получения дохода контролирующие органы понимали даты фактического возврата заемных средств, в т. ч. ежемесячное погашение займа (см. письма Минфина России от 15.07.2014 № 03-04-06/34520, от 26.03.2013 № 03-04-05/4-282).

НДФЛ с отпускных и пособий уплачивается в конце месяца

Личный кабинет налогоплательщика

Налоговое уведомление не направляется, если сумма налога менее 100 рублей

Налоговый кодекс предусматривает, что большинство налогов физических лиц рассчитывает налоговый орган и направляет уведомление об их уплате. Речь идет о налоге на имущество, транспортном и земельном налоге. Причем уведомление об их уплате может быть направлено не более чем за три предшествующих налоговых периода (п. 2 ст. 52 НК РФ).

Комментируемый закон вводит правило, согласно которому налоговое уведомление не направляется, если общая сумма налогов составляет менее 100 рублей. Исключение составляют случаи, когда уведомление направляется в том году, по окончании которого истекает трехлетний срок, за который может быть начислен налог (п. 3 ст. 1 Закона).

Эти правила применяются к уведомления, направленным после 2 июня 2015 года.

От редакции

О сроках реализации в учетных программах «1С:Предприятие» изменений, внесенных в Налоговый кодекс РФ Федеральным законом от 02.05.2015 № 113-ФЗ, см. в «Мониторинге изменений законодательства».