Рассказываем, кто и в каком порядке должен обеспечивать уплату НДС в повышенном размере по длящимся договорам, и можно ли переложить издержки от повышения налога на покупателей.
Ставка НДС 22%: кто и как должен применять
С 1 января 2026 года основная ставка НДС, равная 20%, повышена на 2 процентных пункта и составляет 22% (Федеральный закон от 28.11.2025 №425-ФЗ). Данную ставку необходимо применять к подавляющему большинству налогооблагаемых операций (новая редакция п.3 ст.164 НК РФ), за исключением тех, в отношении которых нормами НК РФ установлены пониженные льготные ставки в размере 0% (п.1 ст.164 НК РФ) и 10% (п.2 ст.164 НК РФ).
Также не применять ставку НДС 22% могут организации и ИП на УСН, которые перешли на применение специальных ставок в размере 5% и 7%. Но при этом для компаний на УСН ужесточены правила перехода на обязательную уплату НДС. Лимит по доходам снижен до 20 млн рублей (абз. 4–5 п. 1 ст. 145 НК РФ).
Таким образом, если совокупный доход компании на УСН за 2025 год превысил 20 млн рублей, то с 1 января 2026 года она приобрела статус налогоплательщика НДС, но может уплачивать налог не по ставке 22%, а по специальной ставке в размере 5% или 7% в зависимости от величины полученных доходов. Если компания на УСН не перейдет на применение специальной ставки (например, в целях получения вычетов по НДС), налог она станет уплачивать по общеустановленной ставке в размере 22%.
Федеральный закон от 28.11.2025 №425-ФЗ, предусматривающий повышение ставки НДС до 22%, не устанавливает для налогоплательщиков и налоговых агентов никакого переходного периода, в течение которого они могли бы применять к совершаемым операциям прежнюю ставку НДС в размере 20%. Это значит, что уплачивать НДС в размере 22% по общему правилу необходимо в отношении товаров, работ, услуг и имущественных прав, реализованных и отгруженных начиная с 1 января 2026 года, независимо от даты заключения договоров.
Порядок перехода с 1 января 2026 года на применение налоговой ставки НДС 22% аналогичен порядку, применяемому при переходе с 1 января 2019 года со ставки НДС 18% на ставку 20%. Бухгалтеры могут пользоваться как ранее выпущенными (письма Минфина России от 16.10.2018 №03-07-11/74188, от 07.09.2018 №03-07-11/64045, от 10.09.2018 №03-07-11/64576, письмо ФНС России от 23.10.2018 №СД-4-3/20667@), так и свежими разъяснениями контролирующих органов (письмо ФНС России от 29.12.2025 N СД-4-3/11802@).
- НДС для чайников: инструкция для УСН по работе с 2025 года (актуально для 2026 года)
- ФНС объяснила, как упрощенцам платить НДС в 2025 году (актуально для 2026 года)
- Учет НДС при УСН в «1С:Бухгалтерии 8»: эксперт 1С отвечает на вопросы читателей БУХ.1С
Отгрузка – в 2025 году, а оплата – в 2026 году
Если товары (работы, услуги, имущественные права) проданы в 2025 году, а оплата за них в соответствии с условиями длящегося договора поступает в 2026 году или позже, то на момент отгрузки в 2025 году НДС рассчитывается по ставке 20%. При поступлении оплаты от покупателя в 2026 году за товары, реализованные в 2025 году, НДС не исчисляется (п.1 ст.167 НК РФ).
Оплата – в 2025 году, а отгрузка – в 2026 году
Если до 2026 года получен аванс по товарам (работам, услугам), которые будут проданы в 2026 году, то продавец с полученной суммы предоплаты исчисляет НДС по ставке 20/120. После отгрузки соответствующих товаров в 2026 году продавец начисляет НДС по ставке 22% и заявляет налоговый вычет суммы НДС, ранее исчисленной с суммы предоплаты по налоговой ставке 20/120.
По мнению ФНС России, изменение ставки НДС не требует внесения изменений в договоры, заключенные до 01.01.2026, хотя стороны вправе уточнить порядок расчетов и стоимость реализуемых товаров (работ, услуг), имущественных прав (п.1 письма ФНС России от 23.10.2018 №СД-4-3/20667@).
Рассмотрим переходные положения на примерах.
Пример 1
В 2025 году продавец получил от покупателя предварительную оплату в размере 120 000,00 руб. в счет будущей поставки товаров. Отгрузка товаров состоялась в 2026 году, цена товара по договору не изменялась.
По условиям Примера 1 в 2025 году продавец исчисляет НДС с полученной предоплаты в сумме 20 000,00 руб. (120 000,00 руб. х 20/120). При отгрузке товара в 2026 году ставка НДС составляет 22%. Поскольку цена по договору не меняется, стоимость товара без НДС составляет 98 360,66 руб. (120 000,00 руб. х 100/122), а сумма исчисленного НДС – 21 639,34 (120 000,00 руб. х 22/122). При этом сумма НДС с зачтенного аванса, которую продавец может заявить к вычету, составляет 20 000,00 руб.
Пример 2
По условиям Примера 2 в 2025 году продавец исчисляет НДС с полученной предоплаты в сумме 20 333,33 руб. (122 000,00 руб. х 20/120). При отгрузке товара в 2026 году НДС исчисляется по ставке 22% и составляет 22 000,00 руб. При этом сумма НДС с зачтенного аванса, которую продавец может заявить к вычету, составляет 20 333,33 руб.
Пример 3
По условиям Примера 3 в 2025 году продавец исчисляет НДС с полученной предоплаты в сумме 20 000,00 руб. (120 000,00 руб. х 20/120). При получении в 2025 году доплаты НДС в размере 2% такая доплата рассматривается в качестве дополнительной оплаты стоимости, с которой необходимо исчислить НДС по ставке 20/120 (письмо ФНС России от 23.10.2018 №СД-4-3/20667@). Сумма НДС с доплаты составляет 333,33 руб. (2 000,00 х 20/120). При отгрузке товара в 2026 году НДС исчисляется по ставке 22% и составляет 22 000,00 руб. При этом сумма НДС с зачтенного аванса, которую продавец может заявить к вычету, составляет 20 333,33 руб. (20 000,00 руб. + 333,33 руб.).
Пример 4
По условиям Примера 4 в 2025 году продавец исчисляет НДС с полученной предоплаты в сумме 20 000,00 руб. (120 000,00 руб. х 20/120). При получении в 2026 году доплаты НДС в размере 2% такая доплата признается доплатой именно суммы налога (письмо ФНС России от 23.10.2018 №СД-4-3/20667@). Сумма НДС с доплаты составляет 2 000,00 руб. При отгрузке товара в 2026 году НДС исчисляется по ставке 22% и составляет 22 000,00 руб. При этом сумма НДС с зачтенного аванса, которую продавец может заявить к вычету, составляет 22 000,00 руб. (20 000,00 руб. + 2 000,00 руб.).
Приведенные выше примеры наглядно демонстрируют, что налоговая нагрузка на продавцов по длящимся договорам увеличивается, если отсутствует дополнительное соглашение об увеличении цены договора.
Можно ли увеличить расценки в длящихся договорах из-за повышения ставки НДС
Само по себе повышение ставки НДС не влияет на содержание гражданско-правовых договоров, за исключением тех случаев, когда самими договорами прямо предусмотрено условие, согласно которому стоимость продукции должна учитывать законодательные изменения, приводящие к увеличению налогового бремени сторон.
Если в договоре такое условие специально не прописано, то вопрос о распределении расходов, обусловленных повышением ставок действующих налогов, должен решаться по соглашению сторон. И здесь необходимо понимать, что на практике договориться с покупателем о том, что он за собственный счет компенсирует продавцу возросшую налоговую нагрузку, зачастую невозможно. Покупатель, заключивший договор по одной цене, всегда неохотно идет на добровольное увеличение стоимости приобретенной продукции вслед за изменением налоговых ставок.
Продавцы не могут в одностороннем порядке увеличить стоимость товаров, работ и услуг, реализуемых по длящимся договорам. В гражданском законодательстве отсутствует такое основание для изменения цены договоров, как повышение налоговых ставок. Напротив, в сфере гражданских правоотношений применяется принцип о неизменности цены договора. Исходя из данного принципа, покупателю нельзя предъявлять к уплате суммы НДС сверх стоимости товаров, работ и услуг, указанной в договоре.
Обязать покупателей разделить бремя уплаты налогов в повышенном размере продавцы на законных основаниях также не имеют возможности. В 2019 году при повышении НДС все убытки, связанные с возросшей налоговой нагрузкой, по большей части легли на продавцов и исполнителей по длящимся договорам.
Однако в конце 2025 года Конституционный Суд РФ изменил данную практику, отчасти встав на сторону продавцов. В постановлении от 25.11.2025 №41-П суд признал, что в действующем законодательстве отсутствуют нормы, которые регламентировали бы распределение между продавцом и покупателем убытков от введения или повышения НДС.
Поэтому КС РФ призвал законодателей упразднить данный правовой пробел и установить четкий порядок действий сторон длящихся договоров при введении для них обязанностей по уплате НДС и повышении ставок налога. До того же момента, пока в НК РФ не будут внесены соответствующие изменения, КС РФ обязал участников гражданских правоотношений руководствоваться следующими правилами:
- По длящимся договорам, заключенным с физлицами, не имеющими статуса ИП, цена договора остается неизменной, несмотря на введение для продавца обязанности по уплате НДС или повышение ставок НДС. Уплату налога в повышенном размере в таких договорах всегда обеспечивает продавец за счет собственных денежных средств.
- По длящимся договорам, заключенным с организациями и ИП, вопросы о перераспределении налоговой нагрузки из-за введения обязанности по уплате НДС или повышения налоговых ставок должны решаться путем заключения сторонами дополнительного соглашения о порядке обеспечения уплаты налога в повышенном размере. Если при повышении налоговой ставки НДС покупатель отказывается от заключения такого соглашения, продавец вправе в судебном порядке потребовать от покупателя возместить половину суммы, уплаченной в бюджет вследствие повышения ставки НДС.
Пример 5
Организация, применяющая УСН и не являющаяся плательщиком НДС, в середине 2026 года заключила с контрагентом договор поставки продукции. Стоимость продукции по договору составила 1 млн рублей.
В 2026 году доходы организации превысили 20 млн рублей, и она стала налогоплательщиком НДС. Соответственно, со стоимости поставленной после этого продукции она должна уплатить в бюджет НДС в размере 220 000 рублей (1 млн х 22%).
Обратившись к контрагенту, организация попросила увеличить стоимость продукции на сумму НДС. Контрагент отказался вносить в условия договора какие-либо изменения, потребовав поставить продукцию по изначально оговоренной стоимости.
Поставив продукцию и уплатив в бюджет НДС, организация обратилась в суд с иском к контрагенту, в котором потребовала взыскать с него уплаченный в бюджет налог. В этом случае суд, рассматривающий подобный иск, с учетом постановления КС РФ от 25.11.2025 №41-П КС РФ, должен будет поделить уплаченный налог поровну между сторонами сделки и взыскать в пользу организации-продавца 110 000 рублей.
В материале использованы фото: dee karen / Shutterstock / Fotodom.
