При сдаче объекта в аренду собственник всегда рискует, что его имущество повредит арендатор в ходе эксплуатации. Обычно за такие действия арендатор уплачивает сумму ущерба. Рассмотрим, как в этом случае арендодателю отразить соответствующие операции в учете.
В подобных ситуациях арендатор может сам устранить дефект, произведя за свой счет ремонт. Но такое не всегда возможно. Бывает, что собственнику удобнее взять на себя организацию ремонта собственного имущества, привлекая к этому подрядную организацию, а за произведенные расходы выставить счет арендатору. В этом случае речь идет о компенсации ремонтных расходов арендатором.
Налогообложение полученной компенсации
Получая от арендатора сумму компенсации, собственник, в первую очередь, задается вопросом, облагается ли эта сумма налогами.
Сразу отметим, что НДС тут не возникает. Во-первых, потому что эта сумма не является платой за выполненные арендодателем в адрес арендатора работы (т.е. отсутствует объект налогообложения по НДС). Во-вторых, эта сумма не является суммой, иначе связанной с оплатой услуг по аренде, которая облагается на основании подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ. Чиновники также подтверждают данный вывод, что следует, например, из писем Минфина России от 29.07.2013 № 03-07-11/30128, от 27.10.2017 № 03-07-11/70530).
А вот налог на прибыль начислить на сумму компенсации придется. Это следует из п. 3 ст. 250 НК РФ, согласно которому к внереализационным доходам в целях налога на прибыль относятся доходы «в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба».
И тут же возникают дополнительные вопросы: в какой момент и на основании какого документа арендодатель должен отразить доход? Обычно в подобных ситуациях арендодатель направляет арендатору требование на возмещение ущерба с приложением подтверждающих документов от поставщика и счет на оплату. Достаточно ли этих документов и надо ли отражать доход непосредственно в момент их выставления? Давайте разберемся.
Датой дохода в виде сумм возмещения убытков (ущерба) считается дата признания суммы должником, что прямо следует из подп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ. При этом в положениях НК РФ нет ответа на вопрос о том, какой документ должен составляться в подобных случаях. Но имеются соответствующие разъяснения чиновников на этот счет.
В письмах Минфина РФ от 03.09.2020 № 03-03-06/1/77241, от 02.11.2020 № 03-03-06/1/95159, от 16.03.2021 № 03-03-06/3/18269, ФНС России от 24.08.2018 № СД-4-3/16391@ разъяснено, что документом, свидетельствующим о признании должником обязанности по возмещению убытков (ущерба), может являться двусторонний акт, подписанный сторонами (соглашение о расторжении договора, акт сверки и т.п.), или письмо должника, или иной документ, подтверждающий факт нарушения обязательства, позволяющий определить размер суммы, признанной должником.
В этих же письмах дополнительно указано, что самостоятельным основанием, свидетельствующим о признании должником данной обязанности полностью или в части, является соответственно полная или частичная фактическая уплата им кредитору соответствующих сумм. Поэтому если, например, арендодатель ограничился выставлением арендатору требования на возмещение ущерба с приложением подтверждающих документов от поставщика и счета на оплату, то доход нужно показать только после получения денег от арендатора. Ведь сами по себе эти документы не свидетельствуют о признании долга арендатором.
Расходы на ремонт
Как мы уже отметили выше, собственник сам несет расходы на ремонт, которые впоследствии компенсирует ему арендатор. Можно ли эти расходы на ремонт учесть при налогообложении прибыли? Мы считаем, что в рассматриваемой ситуации у арендодателя есть право на признание в целях налога на прибыль произведенных расходов на ремонт поврежденного объекта. В соответствии с п. 1 ст. 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств и иного имущества, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. При этом налоговое законодательство не предусматривает ограничений по учету расходов на ремонт основного средства в зависимости от причин, повлекших ремонт, а также от реализации обществом права на получение от виновной стороны возмещения ущерба.
В то же время нельзя в полной мере исключить налоговые риски, поскольку прецеденты по похожим ситуациям в судебной практике имеются. Но суды принимают сторону налогоплательщиков. В частности, в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 24.06.2009 по делу № А53-6877/2008-С5-37 сказано следующее:
«В силу пункта 1 статьи 260 Кодекса расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. При этом ограничений по включению в налоговую базу расходов на ремонт основного средства в зависимости от причин, повлекших ремонт, а также от реализации обществом права на подачу регрессного иска к водителю-виновнику ДТП налоговое законодательство не предусматривает.
Суд установил, что общество понесло расходы на ремонт поврежденного в результате ДТП автомобиля, используемого в производственной деятельности. Данные затраты являются экономически обоснованными и документально подтвержденными. Доказательств обратного налоговый орган не представил. При таких обстоятельствах суд сделал обоснованный вывод о том, что общество правомерно включило 40 402 рубля затрат в состав расходов».
Также судами при рассмотрении вопроса о правомерности учета компенсируемых расходов принимается во внимание тот факт, что суммы возмещения включаются налогоплательщиком в состав облагаемых доходов.
Так, например, в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 16.04.2012 по делу № А26-4948/2011 сказано следующее:
«Согласно пункту 1 статьи 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. Судебными инстанциями принято во внимание, что сумма страхового возмещения, полученная Обществом как выгодоприобретателем по договору страхования транспортного средства, учтена им в составе доходов за 2009 год. С учетом положений статьи 211 ГК РФ, возлагающей риск случайного повреждения имущества на его собственника, суды пришли к выводу, что в данном случае заявитель был вправе включить в состав расходов затраты по ремонту автомобиля, переданного в аренду».
Таким образом, судебная практика подтверждает правомерность учета указанных расходов. Однако учитывая наличие судебных прецедентов, мы не исключаем наличие риска претензий со стороны налоговых органов.
Вычет НДС по «ремонтным» расходам
Ну и конечно же, встает вопрос и с вычетом «входного» НДС, учтенного в стоимости ремонтных работ.
Относительно вычета отметим, что условиями применения вычетов НДС в силу п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ являются приобретение товаров (работ, услуг) для осуществления налогооблагаемых операций; принятие к учету товаров (работ, услуг); наличие первичных документов. На наш взгляд, в рассматриваемом случае все эти условия выполняются. Арендодатель производит ремонт объекта для дальнейшей сдачи в аренду, т.е. для операций, облагаемых НДС. Как мы понимаем, оформление хозяйственных операций производится в обычном порядке, с составлением необходимых документов.
Формально предъявление или непредъявление арендаторам суммы ущерба к возмещению не должно влиять на право арендодателя принять к вычету НДС, уплаченный подрядчикам, поставщикам при приобретении товаров (работ, услуг) для ремонта своих помещений. Да и чиновники не видят препятствий для вычета. Например, в письме от 15.04.2010 N 03-07-08/115 Минфин отметил, что суммы НДС, предъявленные в отношении работ по ремонту воздушного судна, принимаются к вычету на основании полученных счетов-фактур независимо от того, что стоимость ремонтных работ компенсируется авиакомпании страховой организацией.
Суды с «финансистами» солидарны. Так, в Постановлении ФАС Московского округа от 23.05.2011 N КА-А40/4498-11 по делу N А40-62045/10-4-347 суд указал на следующее: «При этом налоговое законодательство не содержит положений, запрещающих принятие к вычету НДС, уплаченного в составе стоимости товаров (работ, услуг), приобретенных для восстановления имущества в случае получения налогоплательщиком страхового возмещения за повреждение указанного имущества».
А в постановлении ФАС Московского округа от 08.07.2011 N КА-А40/6869-11 по делу N А40-100870/10-4-500 сделан следующий вывод:
«При принятии оспариваемых решений инспекция исходила из того, что применение налогового вычета противоречит ст. 171 НК РФ, поскольку стоимость ремонтных работ компенсирована обществу страховой организацией с учетом НДС. Инспекция полагает, что общество не понесло реальных затрат на уплату налога в бюджет. Суд кассационной инстанции отклоняет данный довод, поскольку он основан на неправильном толковании ст. 171, 172 НК РФ. В соответствии с указанными нормами суммы НДС, предъявленные в отношении работ по ремонту воздушного судна, принимаются к вычету на основании полученных счетов-фактур независимо от того, что стоимость ремонтных работ компенсируется страховой организацией. Из такой же позиции исходит Министерство финансов РФ в письмах от 15.04.2010 года N 03-07-08/115, от 29.07.2010 года N 03-07-11/321».
Таким образом, с точки зрения норм НК РФ арендодатель вправе применить вычеты НДС, предъявленного подрядной организацией, независимо от того, что сумма ущерба будет предъявлена арендаторам. Но учитывая наличие судебных прецедентов, мы не исключаем наличие налоговых рисков. Так что не исключено, что свое право на вычет НДС арендодателю придется отстаивать в суде. При этом вероятность выигрыша достаточно высока, о чем говорит нам судебная практика.
